По результатам проведенного исследования можно сделать обобщения, вы-воды и предложения, направленные на совершенствование учета расчетов по налогу на прибыль с учетом применения ПБУ 18/02 и главы 25 НК РФ.
Правильная организация налогового учета имеет большое значение для корректного исчисления налога на прибыль, с одной стороны, и для минимизации налоговых платежей в бюджет, повышения рентабельности капитала - с другой. Искажение расчетов по налогу на прибыль негативно отражается на финансовом состоянии предприятия и приводит к недостоверности финансовой отчетности. Особую важность правильная организация налогового учета приобретает в связи с тем, что за нарушения правил исчисления налогов организации несут ответственность в соответствии с действующим законодательством.
В ходе исследования были рассмотрены проблемы учета и анализа расчетов по налогу на прибыль, основные понятия, введенные в ПБУ 18/02, на практических примерах рассмотрены ситуации, приводящие к возникновению постоянных и временных разниц, постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств, исследованы различия между бухгалтерским и налоговым учетом и принципами формирования доходов и расходов, рассмотрено влияние этих различий на сумму налога на прибыль и финансовые результаты деятельности ООО «Нефтепромстрой».
Применение в учетной практике российских организаций ПБУ 18/02 затруднено, потому что требования документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности, разработанных Министерством финансов Российской Федерации, и положений налогового законодательства, разработанных Министерством по налогам и сборам Российской Федерации, существенно отличаются. Различны не только принципы группировки доходов и расходов организации, их признания в бухгалтерском учете и учете для целей налогообложения, но и правила квалификации и классификации амортизируемого имущества, способы оценки материально-производственных запасов, основных средств и нематериальных активов, порядок распределения расходов и определения той их доли, которая относится к расходам текущего периода.
В соответствии с ПБУ 18/02 суть учета расчетов по налогу на прибыль сводится к отражению в системном бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различий между суммой налога, исчисленной на основании бухгалтерской прибыли, и суммой налога, рассчитанной исходя из налогооблагаемой прибыли и отраженной в налоговой декларации по налогу на прибыль. То есть, фактически величина текущего налога на прибыль формируется на основании показателей налогового учета, а временные и постоянные разницы лишь объясняют причины расхождений с величиной налога с бухгалтерской прибыли. В качестве преимуществ системы учета, установленной ПБУ 18/02, называется возможность проследить, как из суммы налога, рассчитанного по бухгалтерской прибыли, получается сумма налога, которая отражается в налоговой декларации.
В Положении предусмотрено отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ. Основополагающей терминологией ПБУ 18/02 является определение постоянных и временных разниц в сумме бухгалтерской и налоговой прибыли.
Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой, образовавшаяся из-за применения различных правил признания доходов и расходов, слагается из постоянных и временных разниц.
С экономической точки зрения отложенные обязательства дают организации дополнительные преимущества по использованию уже не принадлежащих ему оборотных средств, которые еще не перечислены в бюджет.
Обратная ситуация наблюдается при создании отложенного налогового актива. Предприятие должно заплатить налог на прибыль, кредитуя государство на еще не заработанный доход. В этой связи расчет отложенного налога оказывается важным и с точки зрения принятия инвестиционных решений.
С введением нового ПБУ 18/02 появилась необходимость отражения в бухгалтерской отчетности новых показателей, поэтому в формах бухгалтерской от-
четности предусмотрены статьи Бухгалтерского баланса: «Отложенные налоговые активы», «Отложенные налоговые обязательства». В отчете о финансовых результатах должны быть приведены сведения о прибыли (убытке) до налогообложения, об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах, о текущем налоге на прибыль и чистой прибыли (убытке) отчетного периода; справочно к Отчету о финансовых результатах отражаются данные о постоянных налоговых активах и обязательствах.
Налог на прибыль напрямую зависит от суммы прибыли, поэтому анализ показателей прибыли и факторов влияющих на ее уровень также будет характеризовать влияние на величину налога на прибыль.
В ходе практического исследования учета расчетов по налогу на прибыль в ООО «Нефтепромстрой» были выявлены определенные проблемы, сложности и недочеты, связанные с процессом формирования учета.
ООО «Нефтепромстрой» работает на общем режиме налогообложения и для расчета с бюджетными и внебюджетными фондами в организации предназначен счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» с соответствующими субсчетами. Налоговый учет в организации ведется на основе регистров бухгалтерского учета с добавлением в них реквизитов, необходимых для налогового учета в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.
Непосредственно в части учета налога на прибыль ООО «Нефтепромстрой», согласно российскому законодательству, обязано применять Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02). Это закреплено в учетной политике организации.
Стоит заметить, что в ходе исследования учета в ООО «Нефтепромстрой» было выявлено, что фактически расчет условного расхода (условного дохода) не производится, расчет налога на прибыль основывается исключительно на данных налогового учета, то есть для расчета текущего налога на прибыль используется метод, указанный в п.21 ПБУ 18/02. В организации не производится расчет временных и постоянных разниц, предусмотренный российским законодательством.
На основе этого можно выделить основные проблемы и сформулировать некоторые рекомендации для руководства данной организации, которые могли бы улучшить и сделать более правильным процесс учета налога на прибыль и отражения в отчетности показателей, связанных с ним.
Во-первых, стоит заметить, что несмотря на наличие в организации существенных разниц между суммой бухгалтерской прибыли и налогооблагаемой прибыли, возникающие в связи с непризнанием некоторых видов расходов для целей налогообложения, в учете не формируются постоянные разницы и постоянные налоговые обязательства. Согласно действующему законодательству, эти суммы должны находить отражение в учете и отчетности организации. Поэтому для не-которого упрощения учета постоянных разниц рекомендовано вводить субсчета к соответствующим синтетическим счетам. В частности, для учета постоянных налоговых обязательств, образующихся в связи с выявленными в ходе исследования постоянными разницами, необходимо выделить отдельный субсчет «Постоянное налоговое обязательство» счета 99 «Прибыли и убытки». Введение субсчетов позволит оперативно получать необходимую информацию по регулированию налоговой базы. Так как в организации наблюдаются разницы, возникшие из-за различий в признании расходов, в частности прочих, предлагается ввести регистры учета прочих доходов и расходов, по которым будет видно, какие из них будут влиять на налогооблагаемую прибыль. Также рекомендуется ввести форму регистра для учета сумм постоянных налоговых разниц и расчета постоянных налоговых активов и обязательств. Предлагаемые варианты данных регистров представлены в приложениях 4 и 5.
Во-вторых, в ООО «Нефтепромстрой» в течение исследуемого отчетного периода (2015 год) и ранее временных разниц в учете не возникало, однако в 2016 году в связи с изменениями в налоговом законодательстве, а именно увеличением минимальной стоимости основных средств при расчете налога на прибыль (лимит вырос с 40 000 руб. до 100 000 руб. [п.1 ст.256 НК РФ]), организация будет обязана отразить в учете наличие временных разниц между данными бухгалтерского и налогового учета по ПБУ 18/02. Поэтому необходимо разработать регистры для учета временных разниц и отложенных налоговых активов и обязательств, а также на счете 99 «Прибыли и убытки» выделить отдельные субсчета для учета отложенных налоговых активов и обязательств. Варианты предлагаемых регистров представлены в приложении 6 и 7.
В-третьих, высокая значимость налога на прибыль организаций для налоговой системы Российской Федерации раз подтверждает, что постоянный контроль правильности расчетов по налогу на прибыль имеет существенное значение. Частое изменение законодательства, халатное отношение руководства организаций к повышению квалификации персонала и другие причины могут привести к появлению нарушений в области формирования налогооблагаемой базы налога на прибыль, расчетов сумм авансовых платежей и т.д. Поэтому рекомендуется в организации наладить работу службы внутреннего контроля, если ее нет, то необходимо ее создать. В случае ООО «Нефтепромстрой», масштабы организации не требуют введения в работу целого отдела, поэтому будет целесообразно ввести штатную должность внутреннего контроллера (внутреннего аудитора), который будет подчиняться непосредственно директору организации.
К тому же, ООО «Нефтепромстрой» за время своего существования внешнему аудиту не подвергалось. Однако согласно действующему законодательству, а именно в соответствии с Федеральным законом №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», организация подлежит обязательному аудиту, так как выручка за предшествовавший отчетному год превышает 400 миллионов рублей и сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчет-ному года превышает 60 миллионов рублей. Поэтому рекомендуется привлечь не-зависимого аудитора и провести обязательный аудит в этом году.
В ходе анализа показателей прибыли и текущего налога на прибыль было выявлено, что сумма налога к уплате в отчетном году снизился по сравнению с предыдущим. Наибольшее влияние на сумму налога на прибыль в виде уменьшения текущего налога на прибыль в отчетном году оказало уменьшение суммы доходов от реализации в 2015 году по сравнению с 2014. Также большое влияние оказало уменьшение в отчетном году расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, это изменение привело к значительному увеличению текущего налога на прибыль.
В ходе проведенного анализа было показано, что для прогнозирования будущих налоговых обязательств могут быть использованы методы анализа временных рядов. С целью определения методов планирования налогового поля организации, был построен прогноз величины текущего налога на прибыль на период 2016-2018 гг,. Стоит заметить, что прогнозирование налога на прибыль на долгосрочную перспективу позволяет спланировать не только деятельность предприятия, но и налоговые платежи, а следовательно, и продумать пути оптимизации налогообложения.


Купить