В рамках выпускной квалификационной работы были рассмотрены следующие аспекты применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. В первой главе были рассмотрены экономико-правовая сущность налога на добавленную стоимость в налоговых системах современных государств, роль вычетов в механизме исчисления налога на добавленную стоимость и опыт их применения в зарубежных странах. Во второй главе были отражены порядок и условия применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, порядок оценки их правомерности с помощью применения информационных технологий, а также обозначены проблемы их применения. В третьей главе были обозначены дальнейшие пути совершенствования как самого порядка применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, так и развитие администрирования в среднесрочной перспективе. Подводя итог всему вышесказанному, можно сделать следующие выводы.
Налог на добавленную стоимость возник в середине двадцатого века для быстрого пополнения государственных бюджетов. В России же необходимость введения налога на добавленную стоимость возникла в 90-е годы двадцатого века во время формирования новой налоговой системы. Ранее был известен налог с продаж и именно путём его реформирования была разработана система налога на добавленную стоимость. Налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. Известны четыре методики его расчёта, которые имеют существенные различия и не все из них предполагают использование добавленной стоимости в качестве налогооблагаемой базы. Так, на сегодняшний день во многих странах известен так называемый инвойсный метод исчисления налога на добавленную стоимость, который предполагает использование налоговых вычетов при
наличие специального документа, подтверждающего право на указанный вычет. Данный механизм исчисления налога на добавленную стоимость используется в силу его удобства администрирования, благодаря наличию специального документа, подтверждающего право на вычет. Однако данный механизм не отражает сущности налогообложения добавленной стоимости.
Ввиду своей универсальности, налог на добавленную стоимость применяется во многих странах мира и порядок его исчисления не существенно различается в различных странах. Но следует отметить, что различаются способы и методы его администрирования. Так, во многих странах существует свой перечень товаров (работ, услуг), приобретение которых даёт право на вычет. Также содействие налоговым органам в администрировании налога на добавленную стоимость и вычетов по нему в некоторых странах оказывают банки. Более того, следует отметить, что проблемы необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость широко обсуждаются в рамках Европейского союза и страны активно сотрудничают при решении данных проблем. Основным международным актом, регулирующим налог на добавленную стоимость, является Директива Совета от 28 ноября 2006 года N 2006/112/EC "Об общей системе налога на добавленную стоимость», где вычетам посвящена глава X, регулирующая сферу возмещения налога на добавленную стоимость в странах Европейского союза.
В Российской Федерации механизм исчисления налога на добавленную стоимость, а также условия и порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость регламентируется главой 21 Налогового кодекса РФ, где установлен перечень условий для подтверждения права на вычет. Во-первых, приобретаемых товары (работы, услуги) должны использоваться в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Во-вторых, указанные товары (работы, услуги) должны быть приняты к учёту. И наконец, для подтверждения права на вычет необходимо иметь счёт-фактуру и другие документы. Заполнение счёта-фактуры четко регламентируется и существует определенный перечень необходимых реквизитов. Кроме того, обязательными регистрами налогового
учёта вычетов по налогу на добавленную стоимость являются Книга покупок и Книга продаж, порядок заполнения которых регламентируется Правительством РФ. Также следует отметить, что ввиду большого разнообразия хозяйственных операций и специфики их содержания, порядок и условия применения вычетов по налогу на добавленную стоимость по различным операциям имеют свои особенности, как в порядке их применения, так и в перечне документов, подтверждающих право на них. Отдельно следует отметить порядок подтверждения права на вычет при экспортных операциях. Анализируя структуру самого налога на добавленную стоимость и вычетов по нему, было отмечено, что большая часть вычетов по налогу на добавленную стоимость приходится на внутренний налог, в то время как налог на добавленную стоимость и вычеты по нему на ввозимые товары имеет волнообразную динамику.
Не маловажную роль при оценке правомерности вычетов по налогу на добавленную стоимость на сегодняшний день играют информационные технологии. Налог на добавленную стоимость ввиду своей особой специфики исчисления, предполагающим возмещения налога из бюджета, является наиболее сложным в администрировании. Администрирование данного налога, начиная с момента его введения и по сегодняшний день, претерпело множество коренных изменений- от деклараций на бумажных носителях до электронной формы отчетности с приложением Книги покупок и Книги продаж, что позволило автоматизировать и ускорить процесс налоговых проверок налога на добавленную стоимость и оценку правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость. Достаточно длинные цепочки движения товара от производителя до конечного потребителя и наличие большого количества связей между контрагентами вызвали необходимость для автоматизации процессов проведения налоговых проверок. С 2015 года стала применятся система АСК НДС-2, которая позволяет составлять цепочки движения товара от производителя вплоть до конечного потребителя и сопоставлять данные из Книги продаж у продавца и данные из Книги покупок у покупателя и при наличии расхождений отправлять налогоплательщику требования о представлении пояснений, а с 2017 года- в автоматическом режиме. Более того, наряду с внедрением программного комплекса АСК НДС был внедрен в рамках риск ориентированного подхода СУР АСК НДС, который позволил разделить всех налогоплательщиков по группам налогового риска: низкий, высокий и средний. Указанные выше программные комплексы, позволили сократить время на проведение налоговых проверок и выработать тактику взаимоотношения налоговых органов с налогоплательщиками по уровням рисков.
Несмотря на активное развитие администрирования, рост суммы поступлений налога на добавленную стоимость и снижение доли вычетов, были рассмотрены существующие проблемы с применением вычетов по налогу на добавленную стоимость. Проанализировав темпы роста начисленного налога на добавленную стоимость, исчисленного к уплате в бюджет и вычетов по нему, можно сказать, что темпы роста данных показателей существенно различаются, кроме того, темпы роста вычетов резко снижаются за последние годы. Поступления налога на добавленную стоимость в последнее время достигается в большей степени за счёт совершенствования администрирования, что не всегда положительно отражается на интересах бизнеса. Налог на добавленную стоимость должен быть налогом на потребление, а не производство, однако, как было рассмотрено на графике, доля налога на добавленную стоимость в расходах на конечное потребление не значительна.
Усиление налогового контроля отражается негативно как на не добросовестных налогоплательщиках, так и на добросовестных. Последняя категория нередко становится жертвой действий своих недобросовестных контрагентов. Анализ арбитражной практики показал, что в качестве доказательств активно используются данные, полученные в ходе проверки с использование программного комплекса АСК НДС-2, при чём как в пользу налоговых органов, так и налогоплательщиков. Но указанные данные не могут служить достаточным доказательством, суд в каждом конкретном случае должен оценивать всю совокупность доказательств, ставя по главу угла- реальность хозяйственных операций. Налогоплательщик не должен отвечать за действия своего контрагента, если не доказан их сговор.
Новым подходом при оценке действий налогоплательщика стало введение статьи 54.1 в Налоговый Кодекс РФ в 2017 году. Однако её применение оказалось затруднительным ввиду того, что она не однозначна с точки зрения положения налогоплательщика, ухудшилось оно или же наоборот- улучшилось. Кроме того, на законодательном уровне так и не дано определение понятию должная осмотрительность и не закреплена обязанность налогоплательщика по проверке своего контрагента.
Совершенствование налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость должно сочетать в себе как совершенствование порядка применения вычетов, так и совершенствование администрирования. Для решения вышеуказанных проблем были предложены следующие пути решения:
1. Порядок применения вычетов в первую очередь должен гарантировать налогоплательщику право на применение налогового вычета. Для этого необходимо вести комплексную работу по борьбе с неблагонадежными налогоплательщиками и снижать административную нагрузку на добросовестных налогоплательщиков. Одной из мер может стать создание реестра неблагонадежных налогоплательщиков с постоянной актуализацией информации. Также существуют сторонники и кардинального изменения механизма исчисления налога на добавленную стоимость с использованием в качестве налогооблагаемой базы добавленную стоимость, которая, по их мнению, позволит упросить администрирование данного налога.
2. Для выравнивания качества налогового администрирования налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в разрезе субъектов Российской Федерации предлагается внедрение практики экстерриториальных проверок. Это позволит выровнять долю вычетов по субъектам и обеспечит равные условия для всех налогоплательщиков, исключая любое воздействие с их стороны на налоговую инспекцию, которая проводит проверку.
3. С целью дальнейшего совершенствования налогового
администрирования налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость целесообразным представляется передача функций по администрированию налога на добавленную стоимость по ввозимым товарам Федеральной налоговой службе РФ. Это позволит расширить возможности АСК НДС по ввозимым товарам.
Рассмотрев возможные пути решения проблем применения налоговых вычетов с помощью совершенствования администрирования, следует отметить следующее. Высокие темпы развития администрирования не должны ущемлять права налогоплательщиков, поэтому действенным инструментом может стать дальнейшее совершенствование и активное применение статьи 54.1.
В рамках выпускной квалификационной работы была представлена прогнозная модель, которая показала, что при дальнейшем совершенствовании администрирования, доля налоговых вычетов будет снижаться, но только до определенного уровня, иначе будет искажать сущность механизма исчисления налога на добавленную стоимость. Также, было сделано предположение, что повышение налоговой ставки может негативно сказаться на доле налоговых вычетов, так как увеличится нагрузка на предприятия, что может привести к росту злоупотреблений со стороны налогоплательщиков.

Купить