Основные результаты диссертационного исследования сводятся к следующим выводам и предложениям.
В диссертации обоснована необходимость структуризации системы управления затратами. При этом, выделены основные элементы системы управления затратами и их взаимосвязь. В целом же, степень управляемости издержками зависит от того, насколько взаимосвязано и эффективно применяются все основные элементы комплексной системы управления затратами.
В процессе исследования зарубежной и отечественной теории и практики по вопросам управления затратами в условиях рыночной экономики в диссертационной работе выделены основные эффективные зарубежные и отечественные инструменты и методы управления затратами: классификация издержек, ориентированная на управление себестоимостью в условиях рынка; система “директ-костинг”; операционный анализ; эффективная организационная и финансовая структуризация внутрифирменного управления; бюджетирование; контроллинг.
Названные направления составляют методическую основу управления издержками в странах с развитой рыночной экономикой.
В России данные инструменты и методы в той или иной степени начинают внедряться в практику деятельности предприятий (в том числе на водном транспорте), в наибольшей степени адаптированных к условиям конкурентной экономики.
Реализация названных направлений совершенствования системы управления затратами требует соответствующей классификации затрат в соответствии с определенными признаками.
При этом для правильной классификации затрат необходимо определиться к какому направлению системы управления затратами они

179
относятся, т.е. какова их цель. Правильная классификация затрат обеспечивает качество принимаемых решений в области рационализации расходов и следовательно прибыли предприятия.
В диссертации сформулированы основные принципы классификации затрат: ориентация на определенный класс (группу) управленческих задач; отражение отраслевой специфики; учет характера, организационной и финансовой структуры производства и управления; единство классификаций для целей планирования, учета, анализа и контроля затрат; взаимосвязь классификаций затрат между собой; комплексное использование в управлении издержками всех классификаций затрат.
Каждая группировка затрат основана на том, что отдельные виды затрат имеют разный характер формирования и способы снижения, связи с производственным процессом, неодинаковую эластичность по отношению к изменяющимся внутрифирменным и рыночным условиям функционирования предприятия, разный характер влияния на прибыль, различную степень управляемости и неопределенности. Как правило, управленческие решения влияют на определенные группы затрат, поэтому классификации затрат должны учитывать степень реагирования издержек на то или иное управленческое решение.
В данной работе предлагается выделение трех основных подсистем (направлений) управления затратами: : затраты для определения плановой и фактической себестоимости продукции (работ, услуг); затраты для целей управления прибылью в условиях рынка; затраты для целей эффективного контроля и регулирования.
Каждое из перечисленных направлений требует своей классификации затрат. Поэтому в диссертационном исследовании разработано “дерево” классификации затрат, на котором представлены возможные классификации издержек в рамках предлагаемых подсистем.

180
В условиях рыночной экономики, особого внимания требуют группировки затрат, учитывающих рыночный фактор при управлении затратами и прибылью. В диссертационном исследовании разработана классификация издержек, с выделением признаков классификации и решаемых групп управленческих задач, которая необходима для принятия обоснованных решений, ориентированных на увеличение прибыли в условиях наличия альтернативных возможностей функционирования предприятий, определяемых рынком.
Классификация издержек, учитывающая рыночный фактор при управлении затратами и прибылью, позволяет применять все эффективные методы управления затратами, что обеспечивает высокое качество управленческих решений в области экономии издержек и максимизации отдачи от них.
Комплексное использование в управлении издержками всех предложенных в работе классификаций затрат позволит создать наиболее эффективную систему управления затратами, ориентированную на увеличение прибыли судоходных компаний.
В рамках исследуемой в диссертации проблемы основным объектом управления для предприятий водного транспорта являются издержки, структура, уровень и динамика которых влияют на ключевые экономические показатели работы предприятия: точку безубыточности и запас финансовой прочности, прибыль и рентабельность, эффект масштаба и производственный риск.
В диссертационном исследовании обоснована методика использования инструментария операционного анализа при принятии решений по управлению затратами и прибылью от реализации продукции (работ, услуг), а также обосновании структуры выпускаемой продукции (работ, услуг).
Ценность операционного анализа заключается в непосредственной увязке принятия решений по управлению затратами с динамикой объемов

181
производства, ценами и выручкой, зависящих в том числе от конъюнктуры рынка, и как результат, оценке влияния этого решения на прибыль.
Для количественной оценки принятия решений в области затрат или изменения их уровня под воздействием внешних причин (например, инфляции) и влияния на названные выше экономические показатели в диссертации разработана система моделей управления затратами в увязке с основными экономическими показателями, базирующуюся на принципах операционного анализа.
Разработанные модели позволяют решать следующие группы управленческих задач: определение объема реализации, обеспечивающего безубыточную деятельность или получение необходимой прибыли; оценка изменения критического объема и запаса финансовой прочности под влиянием роста (уменьшения) постоянных и переменных затрат, а также динамики цен на продукцию (работы, услуги); выбор необходимой или наилучшей цены реализации продукции (работ, услуг); прогнозирование прибыли, ее изменения под влиянием управленческих решений в области постоянных и переменных затрат, цен и объемов производства и реализации продукции; определение границ роста прибыли и достижения заданного уровня рентабельности при прогнозировании изменения выручки, постоянных и переменных затрат; количественная оценка степени реагирования прибыли на рост масштабов производства и определение возможности и целесообразности наращивания выручки и прибыли.
В настоящее время аналогичные задачи решаются весьма трудоемким способом - методом прямого счета, который требует огромной информации, уровень качества которой в условиях неопределенности неадекватен объему выполняемых расчетов. При этом резко ограничено количество рассматриваемых вариантов. В конечном итоге это отражается на эффективности принимаемых управленческих решений.

182
Представленный в диссертации математический инструментарий позволяет быстро и надежно анализировать и планировать затраты в увязке с другими важнейшими экономическими показателями, а также сравнивать множество вариантов изменения прибыли и рентабельности в результате изменения объема реализации и структуры затрат, оценивать возможность наращивания прибыли за счет эффекта масштаба.
Использование предложенных моделей управления затратами в увязке с управлением ценами (тарифами), объемом производства и продаж, ориентированных на прибыль, особенно в оперативном режиме, невозможно в рамках традиционных для российских предприятий методов планирования, учета и калькулирования себестоимости.
Сегодня во многих компаниях себестоимость воспринимается как атрибут налогообложения и практически не используется в качестве объективного экономического показателя в оперативном управлении.
В то же время, учитывая важность управления затратами в обеспечении эффективности и конкурентоспособности фирмы, необходима такая система планирования, учета и калькулирования себестоимости, которая обеспечивала бы решение задач управления микроэкономикой предприятия. Таковой является система “директ-костинг”.
В диссертации обоснована необходимость применения системы “директ- костинг” как информационно-методического обеспечения принятия управленческих решений в области затрат и прибыли.
“Директ-костинг” - это система расчета себестоимости продукции (услуг), базирующаяся на разделении общих издержек предприятия на постоянные и переменные, и только последние включаются в себестоимость. Данный метод позволяет получить себестоимость для управления микроэкономикой компании - инструмент повышения ее эффективности.
При внедрении в практику планирования, учета и контроля себестоимости системы “директ-костинг” управления затратами представляет

183
собой динамичный процесс управления маржинальным доходом и его поглощения постоянными издержками с целью максимизации прибыли.
Одной из важных задач предприятия в рамках управления затратами, выручкой и прибылью является обоснование планируемой структуры выпускаемой продукции (работ, услуг).
Эффективное управление структурой позволяет увеличить прибыль и денежный поток в короткие сроки и без значительных инвестиций.
В диссертационном исследовании в целях максимизации прибыли рассмотрены основные аспекты финансово-экономического анализа структуры, который предоставляет информацию о том, выпуск какого вида продукции (работ, услуг) предпочтительней наращивать, какой должна быть структура с учетом ограничивающих факторов.
Решение данного методического вопроса позволило разработать подход к решению вопроса рационального сочетания отдельных видов продукции (услуг), который базируется на использовании классификации издержек - на постоянные и переменные, а также рыночном подходе к ценообразованию. В этом случае цена каждого продукта состоит из удельных переменных затрат (неполной себестоимости) и удельного маржинального дохода.
Выполненные в диссертации расчеты показали, что чем выше показатель маржинального дохода, тем привлекательнее с финансовой точки зрения производство данного вида продукции. Поэтому следует стремиться к увеличению объемов продаж продуктов, имеющих относительно высокий коэффициент маржинального дохода.
При управлении структурой продукции (услуг) необходимо учитывать внутренние ограничения предприятия по производственным мощностям или ресурсам. Игнорирование существующих ограничивающих факторов может приводить к неверным управленческим решениям.
Решение такой задачи сводится к увеличению доли выпуска продуктов (услуг), имеющие не наибольший коэффициент маржинального дохода, а

184
самый высокий коэффициент маржинального дохода на единицу ограничивающего фактора.
Таким образом, чтобы выбрать наилучшую структуру продукции (услуг) организации необходимо: 1) выяснить, есть ли на предприятии ограничения, связанные с производственными мощностями, имеющимися оборотными средствами, а также потребностью рынка в каждом товаре, и произвести коррекцию ранее запланированных объемов производства; 2) оценить, какие последствия для рынка может иметь увеличение объемов выпуска одних продуктов и снижение других, т.е. попытаться спрогнозировать, как могут реагировать конкретные потребители на изменения в структуре выпускаемой продукции; 3) оценить возможность снижения цен на отдельные виды продукции (услуги) для того, чтобы, понизив цены, увеличить объемы продаж этих видов продукции (услуг); 4) для продуктов (услуг), имеющих наибольший коэффициент маржинального дохода или показатель вклада на единицу ограничивающего фактора, запланировать максимально возможные объемы производства.
Сложившаяся сегодня экономическая ситуация в России требует создания на предприятии ряда новых и эффективных организационных, финансовых, учетно-аналитических и информационных систем.
В связи с этим в диссертационной работе предложена реструктуризация судоходных компаний путем создания модели финансово-экономического управления по центрам ответственности; обоснованы возможные для судоходных компаний типы центров ответственности, их особенности и принципы формирования; разработаны методические вопросы и модели внутрифирменного управления затратами и прибылью по центрам ответственности в организациях водного транспорта.
Процесс формирования новой финансовой структуры фирмы связан с выделением на базе существующих подразделений центров финансовой ответственности. Эффективность создания центров ответственности

185
заключается в том, что оценивается не только результат работы предприятия в целом, а результат деятельности отдельных его подразделений.
Под центром ответственности понимается любое структурное подразделение или группа подразделений организации, способных контролировать появление затрат, получение доходов и прибыли или использование инвестиционных доходов, а также отвечать перед вышестоящим руководством за выполнение установленных перед ними целей.
Выделение центров ответственности возможно по сферам ответственности; по продуктам (услугам) и их группам; по клиентам; по центрам доходов, затрат, прибыли, инвестиций. При этом целесообразность того или иного разделения определяется особенностями бизнеса и стратегией компании.
Для судоходной компании в диссертации предложено сформировать на базе менеджментских групп центры прибыли.
Центр прибыли - структурное подразделение, где измеряется соотношение доходов, получаемых данным центром, и его затрат. Таким образом, руководитель данного центра должен обеспечивать максимизацию прибыли и с этой целью может варьировать ценами реализации и издержками.
Преимущества центров прибыли в том, что они напоминают бизнес в миниатюре. Как и в отдельной компании, у них есть план (бюджет) и отчет о прибылях и убытках, который является основным документом управленческого контроля.
В диссертации разработана управленческая форма отчета о прибылях и убытках для судоходной компании в целом, а также для отдельных центров прибыли (менеджментских групп), содержащая соответствующую классификацию затрат, формирование маржинального дохода и прибыли от продаж, а также другие важные качественные характеристики деятельности предприятия, на уровень которых значительное влияние оказывает эффективность управления затратами.

В процессе обоснования предложений по созданию центров прибыли в диссертационном исследовании разработаны такие методические вопросы организации управления затратами, как определение регулируемых затрат и способы преобразования нерегулируемых затрат в подконтрольные руководителю центра ответственности, использование различных вариантов трансфертного ценообразования, выбор модели внутрифирменного управления затратами для определения экономического результата деятельности центров прибыли.
Определение регулируемых затрат - ключевая задача при внедрении на предприятии системы управления затратами по центрам ответственности. Все издержки должны быть закреплены за определенными подразделениями и конкретными подотчетными лицами, что дает реальную возможность влиять на величину этих затрат.
В диссертации выделены основные отличия регулируемых затрат от прямых и переменных издержек, а также предлагаются два способа преобразование неподконтрольных затрат в подконтрольные: изменение уровня ответственности за принятие решений; изменение базы определения себестоимости от плановой к конкретной.
Серьезным методическим вопросом при реализации концепции центров прибыли является разработка трансфертных цен.
Трансфертная цена - это цена, используемая для определения стоимости продукции (работ, услуг), передаваемой центром прибыли другим центрам ответственности внутри компании. Существует два основных типа трансфертных цен: рыночные и затратные. Применение цен с рыночной базой более эффективно, т.к. их преимущество в объективности характера и обеспечении реалистичности деловых взаимоотношений.
Оптимальный подход к установлению трансфертных цен - это использование различных вариантов трансфертного ценообразования. Главное же в политике трансфертного ценообразования стремиться достичь

] 87
объективности, реализма и справедливости для всех вовлеченных центров прибыли, а также, чтобы цены привели в конечном итоге к результатам, отражающим “истинную” экономику каждого центра ответственности. При этом постановка трансфертного ценообразования требует внедрения таких элементов регулярного менеджмента, как финансовая структуризация, бюджетирование и система управленческого учета.
При создании центров ответственности необходимо выбрать модель внутрифирменного управления затратами для определения экономического результата деятельности центров прибыли и управления этим результатом.
В диссертации рассмотрены две модели, принципиально отличающиеся друг от друга.
Первая модель основана на управлении по финансовому результату центра ответственности. Т.е., деятельность центра ответственности оценивается по показателю операционная прибыль (убыток). Преимущество этой модели состоит в том, что финансовый результат рассчитывается не только по организации в целом, но и по каждому ее подразделению (центру ответственности), что делает возможным ориентацию этих подразделений (центров) на максимизацию прибыли, а также применение развитой системы бюджетирования. Однако у этой модели есть и существенный недостаток - необходимость разнесения общефирменных (накладных) расходов. Таким образом, полная себестоимость, а следовательно и прибыль центра ответственности рассчитывается с некоторой степенью условности.
В организациях водного транспорта автором предлагается использовать альтернативную модель внутрифирменного управления, которая ориентируется на управление затратами и маржинальным доходом, а прибыль рассчитывается только в целом по предприятию.
Задача управления центрами ответственности при такой модели сводится к управлению отдельно затратами и маржинальным доходом каждого центра, а

188
также общефирменными расходами и контролем за их покрытием суммарным маржинальным доходом всех центров прибыли.
Применение этой модели позволяет в полной мере обеспечить эффективное использование предложенных в диссертации моделей.
В целом, реструктуризация компании путем создания центров финансовой ответственности позволяет децентрализовать управление предприятием, переходить от административных к финансовым методам управления, т.е. ориентировать отдельные подразделения на достижение финансовых целей, повысить эффективность управления затратами, и в целом улучшить конкурентоспособность организации.
Таким образом, в диссертационной работе разработаны соответствующие методы и модели управления затратами, адекватные условиям функционирования предприятий водного транспорта в рыночной экономике.
Научная новизна работы заключается в следующем:
- сформулированы основные принципы классификации затрат и разработаны методологические основы классификации издержек для целей управления затратами и прибылью;
- на базе использования методов операционного анализа разработана система моделей управления затратами и оценки влияния изменения затрат на ключевые финансово-экономические характеристики;
- обоснованы границы и сферы использования предложенных моделей в системе внутрифирменного управления;
- обоснована необходимость применения системы “директ-костинг” как информационно-методического обеспечения принятия эффективных управленческих решений в области затрат и прибыли;
- обосновано организационное обеспечение системы управления затратами; разработаны методические вопросы и модели внутрифирменного управления затратами по центрам прибыли в организациях водного транспорта.

189
Практическая ценность результатов исследования заключается в создании методологии и инструментария управления затратами в увязке с результатами деятельности, доведении основных научных выводов до конкретных моделей, возможности использования методических разработок и рекомендаций на предприятиях водного и других видов транспорта, а также в иных отраслях экономики.
Результаты работы, научные выводы и методические разработки используются в учебном процессе и будут отражены в учебно-методической литературе, публикуемой автором.
Основные результаты диссертационного исследования были представлены и получили одобрение на ряде международных, всероссийских и межвузовских научно-методических конференциях в течение 1996 - 1999 годов.



Купить