Таким образом, в рамках данной выпускной квалификационной работы мы исследовали организацию выездных налоговых проверок в России.
Рассмотрены функции налогового контроля в целом, а также исследованы этапы развития налоговых проверок в России. Изучив формы налогового контроля, а также результаты контрольной работы налоговых органов в последние годы, было выявлено, выездные налоговые проверки занимают ключевое место в системе налогового контроля, так как представляют собой самую эффективную его форму.
Правовое регулирование выездных налоговых проверок осуществляется главным образом статьями 87, 89 НК РФ. Однако этими статьями регламентация выездной налоговой проверки не ограничивается. Так, была проанализирована нормативно-правовая база, регулирующая проведение выездных налоговых проверок в России. Благодаря этому мы увидели, что не только статьями НК РФ регулируются отношения, возникающие в ходе выездных налоговых проверок. Так, например, существуют различные Приказы ФНС, регламентирующие действия налоговых органов, в том числе в процессе организации и проведения выездных налоговых проверок. Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@) "Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок" описаны критерии оценки рисков, на которых основывается проведение предпроверочного анализа, по результатам которого формируется список налогоплательщиков, подлежащих выездной налоговой проверке. Приказом ФНС России от 07.11.2018 N ММВ-7- 2/628@ закреплены формы документов, а также требования к ним, которые налоговые органы используют в своей работе, проводя выездную налоговую проверку. Кроме того, учитывая огромное количество вопросов, возникающих на практике в процессе проведения выездной налоговой проверки, Министерство финансов РФ и ФНС России помогают как налогоплательщикам, так и самим налоговым органам, проводящим проверки, выпуская письма с разъяснениями отдельных вопросов и целых положений налогового законодательства. Сложившаяся судебная практика также помогает при разрешении некоторых вопросов, нюансов, существующих в отношениях между налогоплательщиком и налоговыми органами во время выездной налоговой проверки.
В целом же, порядок проведения выездной налоговой проверки установлен и описан в ст. 89 НК РФ. Рядом статей НК РФ регламентируются методы налогового контроля, применяемые налоговыми органами в ходе выездных налоговых проверок. В соответствии со ст. 100 НК РФ оформляются результаты выездной налоговой проверки - составляется акт проверки. Также в данной статье предусмотрено право налогоплательщика представить письменные возражения на акт проверки, либо на определенные его части. В соответствии со ст. 101 НК РФ производится рассмотрение материалов налоговой проверки, по результатам которого выносится решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, либо решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Также предусмотрена возможность проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
Однако несмотря на постоянное совершенствование механизма проведения выездных налоговых проверок и всех этапов налогового контроля в целом, в настоящее время существуют определенные проблемы и риски, с которыми налоговые органы сталкиваются, непосредственно проводя выездную проверку, либо которые опосредованно влияют на результаты выездной проверки. Решение данных сложностей, существующих в практике выездных налоговых проверок, позволит повысить их эффективность.
Для оценки результативности современной работы налоговых органов в процессе выездных налоговых проверок была исследована информация, содержащаяся в отчетности Федеральной налоговой службы и Федерального казначейства России. Проанализированные данные говорят о том, что в настоящее время основным изменением в организации контрольной работы стало акцентирование деятельности сотрудников на проведение всестороннего анализа финансово-экономической деятельности налогоплательщиков и, как следствие, отказ от тотального контроля и переход к контролю, основанному на критериях риска. Оценка ФНС России налоговых рисков и использование аналитических инструментов позволили работать точечно и выходить на налоговую проверку, имея серьёзные результаты предпроверочного анализа. Подобный подход к мероприятиям налогового контроля позволяет снизить давление на добросовестных налогоплательщиков, своевременно исполняющих свои обязанности перед бюджетом, и обеспечить неотвратимость наказания тем, кто сознательно уклоняется от уплаты и нарушает налоговое законодательство.
Об этом свидетельствует динамика повсеместного сокращения количества выездных налоговых проверок, что подтверждается отрицательной тенденцией количества выездных налоговых проверок по всем федеральным округам в 2016-2018 годах. При этом охват организаций выездными налоговыми проверками сокращается из года в год.
Так, по данным ФНС России, в 2017 году по сравнению с 2014 годом данный показатель сократился на 60%. То есть при общем сокращении количества выездных налоговых проверок на 41%, общая сумма доначислений по результатам проведенных выездных проверок снизилась лишь на 1%. Также сумма доначислений, которая приходится на одну выездную проверку, выросла на 40,64%. Такие данные, рассмотренные в целом по Российской Федерации в 2018 года по сравнению с 2017 годом, говорят о безусловном повышении эффективности проводимого налогового контроля посредством выездных налоговых проверок. А учитывая, что показатели выездных проверок в анализируемом периоде во многом превосходят аналогичные показатели камеральных проверок, можно сделать вывод, что выездные проверки являются наиболее эффективной и результативной формой налогового контроля в Российской Федерации.
Для подтверждения сделанного вывода были рассмотрены разные показатели результативности выездных налоговых проверок. Но наиболее ярким показателем, бесспорно свидетельствующем о повышении эффективности налогового контроля, является сумма дополнительно начисленных по результатам выездной налоговой проверки платежей, которая приходится на одну такую проверки. Проанализировав данных показатель по разным федеральным округам России, мы увидели, что практически повсеместно в России наблюдается увеличение суммы доначислений на одну выездную налоговую проверку. Так, в среднем по Российской Федерации сумма доначислений, приходящаяся на одну проверку, увеличилась в 2018 году по сравнению с 2016 годом на 6,5 млн. руб. или на 56%. При этом лидерами являются Северо-кавказский и Северо-западный федеральные округа, где сумма доначислений, приходящаяся на одну выездную налоговую проверку, увеличилась за последние три года на 14 млн. руб. и на 14,62 млн. руб. на одну проверку соответственно. Следует также отметить и Приволжский федеральный округ, в котором повышение результативности проводимых выездных налоговых проверок подтверждается благодаря увеличению суммы доначислений на одну выездную налоговую проверку на 63% или на 4,34 млн. руб. на одну проверку.
Также отдельное внимание было уделено динамике показателей результативности выездных налоговых проверок, проводимых Межрегиональными инспекциями ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам, которые показывают достаточно высокие результаты эффективности проведения выездных налоговых проверок. Благодаря проведенному анализу мы увидели, что в большинстве таких инспекций показатель выявленных нарушений при проведении выездных налоговых проверок составляет 100%. Интересной особенностью межрегиональных инспекций по крупнейшим налогоплательщикам является тот факт, что несмотря повсеместное сокращение количества выездных налоговых проверок в России, во многих из представленных девяти инспекций количество проведенных выездных проверок в 2018 году только увеличилось по сравнению с 2017 годом. При этом один из ключевых показателей результативности выездной налоговой проверки - сумма дополнительно начисленных платежей, приходящаяся на одну проверку - практически по всем инспекциям увеличился в 2018 году.
Отдельного внимания в рамках данной выпускной квалификационной работы заслуживает судебная практика по вопросам проведения выездных налоговых проверок, ведь в настоящее время судебная практика является фактором, влияющим на современный законотворческий процесс. Практика разрешения спорных ситуаций дает необходимую информацию о том, какие потребности испытывает общество в нормативном регулировании налогообложения. И наиболее важными и знаменательными среди судебных решений представляются решения Верховного суда Российской Федерации и Конституционного суда Российской Федерации.
Так, Верховным судом Российской Федерации в 2016-2018 годах были рассмотрены многие налоговые споры, связанные с выездными налоговыми проверками. Множество рассмотренных Верховным судом РФ дел были связаны с контролем соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, в рамках проведения выездной налоговой проверки. Также огромное количество налоговых споров было связано с тем, что налогоплательщики, признанные по результатам выездных налоговых проверок нарушителями налогового законодательства, пытались доказать свою невиновность, опираясь на выводы камеральных налоговых проверок за соответствующие периоды. Много раз налоговые органы, проводившие выездные налоговые проверки, сталкивались с тем, что налогоплательщики считают нарушением своих прав проведение налоговым органом дополнительных мероприятий налогового контроля после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, вследствие представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации. Были также рассмотрены вопросы, связанные с превышением трехлетнего периода для выездной налоговой проверки и с учетом доначисленных в результате выездной налоговой проверки налогов в расходах по налогу на прибыль организаций.
Некоторые вопросы, рассмотренные в аналогичный период Конституционным судом РФ, перекликались с вопросами, которые были рассмотрены Верховным судом РФ. Особенно это касалось пересмотра результатов камеральных налоговых проверок в результате проведения выездных налоговых проверок. Отдельные жалобы налогоплательщиков были посвящены проверке соответствия Конституции РФ определенных действий налоговых органов. Также много вопросов со стороны налогоплательщиков породила статья 54.1 Налогового кодекса РФ, вступившая в силу в августе 2018 года. Также интересным моментом в практике Конституционного суда РФ, является вопрос, связанный с проверкой соответствия Конституции РФ положений Налогового кодекса РФ, обязывающих банки предоставлять информацию о клиентах по запросам налоговых органов, так как в таком случае нарушается банковская тайна.
Данные вопросы достаточно долгое время являлись камнями преткновения во взаимодействии налоговых органов, налогоплательщиков и других лиц, участвующих в налоговых правоотношениях. Однако позиции Верховного и Конституционного судов Российской Федерации поставили точки в таких вопросах, выработав определенную практику разрешения подобных налоговых споров.
В настоящее время задача улучшения качества государственного контроля за налоговыми правонарушениями рассматривается с двух позиций: со стороны улучшения государственного регулирования отношений по исчислению и уплате налогов и сборов, а также со стороны анализа и заимствования международного опыта. Ведь для выявления слабых звеньев и положительных аспектов в деятельности органов, осуществляющих выездные налоговые проверки налогоплательщиков в Российской Федерации, опыт проведения аналогичных проверок в других странах представляется весьма полезным и заслуживающим внимания. В результате анализа тенденций развития выездных налоговых проверок, существующих в зарубежных странах, было выявлено, что многие тенденции выездных налоговых проверок, применяемые за рубежом, не введены и не используются в Российской Федерации. Между тем, многие эти черты выездных налоговых проверок способны повысить результативность выездных налоговых проверок в России. В связи с этим был предложен комплекс мер, разработанный с учетом успешного международного опыта, внедрение которого способно положительно отразиться на самом проведении и результатах выездных налоговых проверок.
На основе проведенного исследования рекомендуются следующие меры для совершенствования выездных налоговых проверок в Российской Федерации:
1. Для качественного отбора налогоплательщиков для выездной налоговой проверки, а также для устранения риска невозможности доказать совершенное налогоплательщиком налоговое правонарушение целесообразным представляется использование информации от осведомителей как в процессе отбора налогоплательщиков для выездной налоговой проверки, так и на других стадиях осуществления такого вида налогового контроля. Следует прописать в Налоговом кодексе РФ, что налоговые органы имеют право в рамках их полномочий использовать информацию о налоговых правонарушениях налогоплательщиков, полученную от третьих лиц. Такая мера позволит получать сведения о нарушении налогового законодательства как юридическими лицами, так и физическими лицами.
2. Также для пополнения доказательной базы налоговых органов и для пресечения совершения налогового правонарушения на ранних стадиях рекомендуется перенятие опыта зарубежных стран по работе с информационными базами данных налогоплательщиков. Предоставление такого доступа возымеет множество положительных аспектов, которые в конечном итоге приведут к повышению эффективности выездных налоговых проверок с сокращением расходов государства на проведение таковых.
3. Для сокращение затрат государства на выездную налоговую проверку, а также для сокращения затрат времени на межведомственное взаимодействие, следует разработать соответствующий нормативный регламент, а также произвести определенные технические работы для того чтобы предоставить налоговым органам доступ к информационным базам данных других государственных органов, обладающих сведениями о деятельности налогоплательщиков. В результате существенно сократится время, которое налоговые органы тратят на составление соответствующих запросов в определенные государственные органы и получение ответов на них в процессе осуществления выездных проверок.
4. Для предотвращения проблемы невключения налогоплательщиков из категории малого бизнеса в план выездных проверок, чтобы предотвратить нарушения со стороны данной категории налогоплательщиков, целесообразно ввести случайные выездные налоговые проверки. Благодаря таким проверкам вероятность подвергнуться выездному налоговому контролю станет одинаковой для всех налогоплательщиков. Тогда большее количество организаций будет стремиться не допускать налоговые правонарушения, понимая, что налоговый орган может прийти на выездную налоговую проверку и обнаружить то, что остается вне поля зрения инспектора при камеральном контроле.
5. Для борьбы с фирмами-однодневками, которые участвуют в большинстве схем по уходу от налогообложения, целесообразным представляется мониторинг основных финансовых и хозяйственных показателей вновь созданных организаций в течение первого года их деятельности. Такой подход приведет к сохранению интересов бюджета без его затрат на выездные проверки и расходы, связанные с ними.
Применение данного комплекса мер в совокупности с перенятием некоторых тенденций выездных налоговых проверок, присущих зарубежным странам, позволит перестроить выездные налоговые проверки в России на новый уровень, повышая их результативность, развивая эффективную систему налогового контроля в целом, укрепляя всю налоговую систему и защищая интересы государственного бюджета.


Купить