Помощь студентам в учебе
Договор оказания аудиторских услуг
|
Введение 3
Глава 1. Общие положения о договоре оказания аудиторских услуг 8
§ 1. Отношения по оказанию аудиторских услуг - понятие, система правового регулирования, особенности. Роль договора в механизме правового регулирования отношений по оказанию аудиторских услуг 8
§ 2. Понятие, правовая природа и признаки договора оказания аудиторских услуг 18
Глава 2. Элементы договора оказания аудиторских услуг 26
§ 1. Субъекты договора оказания аудиторских услуг 26
§ 2. Форма и содержание договора оказания аудиторских услуг 34
Глава 3. Заключение, изменение, прекращение и исполнение договора оказания аудиторских услуг 47
§ 1. Порядок заключения договора оказания аудиторских услуг 47
§ 2. Порядок изменения и прекращения договора оказания аудиторских услуг 55
§ 3. Особенности исполнения договора оказания аудиторских услуг 67
Заключение 74
Список использованных нормативно - правовых актов, материалов судебной практики и специальной литературы 81
Приложение 86
Глава 1. Общие положения о договоре оказания аудиторских услуг 8
§ 1. Отношения по оказанию аудиторских услуг - понятие, система правового регулирования, особенности. Роль договора в механизме правового регулирования отношений по оказанию аудиторских услуг 8
§ 2. Понятие, правовая природа и признаки договора оказания аудиторских услуг 18
Глава 2. Элементы договора оказания аудиторских услуг 26
§ 1. Субъекты договора оказания аудиторских услуг 26
§ 2. Форма и содержание договора оказания аудиторских услуг 34
Глава 3. Заключение, изменение, прекращение и исполнение договора оказания аудиторских услуг 47
§ 1. Порядок заключения договора оказания аудиторских услуг 47
§ 2. Порядок изменения и прекращения договора оказания аудиторских услуг 55
§ 3. Особенности исполнения договора оказания аудиторских услуг 67
Заключение 74
Список использованных нормативно - правовых актов, материалов судебной практики и специальной литературы 81
Приложение 86
Актуальность темы исследования. В условиях формирования четкой, целостной, взаимосогласованной и действенной системы финансового контроля в России аудиторская проверка, проводимая в отношении хозяйствующих субъектов, использующих государственные и негосударственные финансовые ресурсы при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, приобретает все более возрастающее значение.
Период написания выпускной квалификационной работы совпал с периодом реформ государственного регулирования аудиторской деятельности. Например, предполагается ввести ограничения для иностранных аудиторов, что снизит конкуренцию на аудита государственных компаний: в Государственной Думе РФ находится на рассмотрении законопроект №649264-6 «О внесении изменения в статью 5 Федерального закона №408-ФЗ « Об аудиторской
деятельности», согласно которому вводится ограничение по проведению иностранными аудиторскими организациями (аудиторскими организациями с иностранным участием) обязательного аудита компаний, доля государственного участия в которых составляет более 25 %. Реформы также коснулись и саморегулируемых организаций аудиторов, из-за несоответствия новым требованиям часть из которых до 2017 года будет реорганизована. Одновременно, в настоящее время российский аудит переходит к Международным стандартам аудита. Характерное для реформ снижение конкуренции на рынке аудита государственного сектора экономики, снижение качества контроля за аудиторами и аудиторскими организациями определяет ведущую роль и важное значение договора оказания аудиторских услуг. Приведенные социально-экономическое факторы обусловливают актуальность темы исследования.
Необходимо отметить, что в законодательстве отсутствует определение договора оказания аудиторских услуг, и, в связи с этим, правовая природа обязательства по оказанию аудиторских услуг является не определенной, что 3
порождает споры между сторонами договора на оказание аудиторских услуг в части толкования тех или иных его положений. Различия в подходах к определению правовой природы обязательства по оказанию аудиторских услуг влекут к различным толкованиям судами тех или иных условий договора. Например, нормы ГК РФ о содержании договора подряда применяются и к договору оказания аудиторских услуг, что подтверждается судебной практикой и раскрывается в содержании настоящей выпускной квалификационной работы. Данное обстоятельство значительно повышает актуальность темы исследования, результаты которого, в виде проекта договора оказания аудиторских услуг, должны учитывать имеющуюся правоприменительную практику.
Актуальность темы исследования договора оказания аудиторских услуг обусловлена также существующей недостаточной разработанностью темы в юридической литературе.
Объект. В качестве объекта исследования выступают гражданско- правовые отношения, складывающиеся в сфере оказания аудиторских услуг. Предмет исследования - нормы законодательства, регулирующие договор оказания аудиторских услуг, практика применения указанных документов, а также результаты научных исследований, посвященных оказанию аудиторских услуг.
Цель и задачи исследования. Целью выпускной квалификационной работы является формирование целостного представления о договоре оказания аудиторских услуг.
Задачами выпускной квалификационной работы являются:
- анализ отношений по оказанию аудиторских услуг: понятия, системы правового регулирования, особенностей;
- определение роли договора в механизме правового регулирования отношений по оказанию аудиторских услуг;
- рассмотрение понятия, правовой природы и признаков договора оказания аудиторских услуг;
- рассмотрение субъектов договора оказания аудиторских услуг;
- анализ формы договора оказания аудиторских услуг;
- анализ содержания договора оказания аудиторских услуг;
- анализ порядка заключения договора оказания аудиторских услуг;
- анализ порядка изменения и прекращения договора оказания аудиторских услуг;
- рассмотрение особенностей исполнения договора оказания аудиторских услуг.
Нормативную базу исследования составляют Гражданский Кодекс РФ, Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», другие Федеральные законы РФ и Постановления Правительства РФ.
Эмпирическая база исследования. В качестве эмпирического материала использовались постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, постановления и определения Верховного Суда Российской Федерации, Постановления Федерального Арбитражного Суда различных округов РФ, информационные письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, а также информация сети Интернет, затрагивающие различные аспекты темы выпускной квалификационной работы.
Используемая судебная практика позволяет сформировать более полное представление о предмете исследования и разработать проект договора, исключающий спорные положения, рассматриваемые в судах различных юрисдикций.
Теоретическая база исследования. При написании выпускной квалификационной работы были использованы труды таких авторитетных авторов, исследовавших правовую природу договора, как М. Ивлиева, Н.Б. Смирнов, Л.В. Санникова , В.А. Жук, О.Ю. Жучкова, Нитецкий В.В., Кудрявцев Н.Н., В.К. Андреев, Р.Н. Аганина, Л.И. Булгакова, М.И. Брагинский, Д.В. Гончаров, П.Л. Кособян, Л.В. Сотникова, Д. Степанов, В.В. Скобара, А.А. Чумаков. Большинство ученых (В.К. Андреев, Р.Н. Аганина, Л.И. Булгакова, М.И. Брагинский, Д.В. Гончаров, П.Л. Кособян, Л.В. Сотникова, Д. Степанов, В.В. Скобара, А.А. Чумаков и др.) обязательства по оказанию аудиторских услуг относят к договорам возмездного оказания услуг, несмотря на наличие материализованного результата, при этом многие авторы указывают на информационную либо консультационную природу таких договоров. Однако среди специалистов существуют иные подходы к определению правовой природы обязательства по оказанию аудиторских услуг. Так, М. Ивлиева, Н.Б. Смирнов, В.А. Жук относят данное обязательство к разновидностям обязательств по выполнению работ. В частности, В.А. Жук отмечает, что в договоре на оказание аудиторских услуг имеются все признаки подряда: работа, то есть проведение аудиторской проверки, и ее результат - заключение, который отделим от исполнителя, передается аудитором заказчику и доступен для любого заинтересованного пользователя. О.Ю. Жучкова относит договор оказания аудиторских услуг к категории смешанных договоров, поскольку, по ее мнению, он сочетает в себе элементы договора оказания услуг и договора подряда.
Использованная в выпускной квалификационной работе теоретическая база исследования позволяет сформировать более полное представление об объекте исследования и выработать наименее рисковые положения договора оказания аудиторских услуг для его сторон.
Степень разработанности темы. В отечественной литературе тема договора оказания аудиторских услуг является слабоизученной и все исследования и публикации носят в основном практический характер и не затрагивают фундаментальных основ правовой природы договора и его содержания. Тем не менее, ряд отечественных исследователей затрагивают тему договора оказания аудиторских услуг в ходе изучения обязательства по оказанию аудиторских услуг.
Практическая значимость исследования. Результаты исследования позволят сформировать целостное представление о об элементах договора оказания аудиторских услуг, о его заключении, исполнении, расторжении, что позволит формулировать условия договора с наименьшими рисками для его сторон. При реализации задач выпускной квалификационной работы, в том числе при рассмотрении спорных вопросов, связанных с содержанием договора оказания аудиторских услуг, был подготовлен проект договора оказания аудиторских услуг, который предложен для применения в ряд аудиторских компаний.
Положения разработанного проекта договора оказания аудиторских услуг, приведенного в Приложении №1 выпускной квалификационной работы, разработанные с учетом имеющейся судебной практики и требуемой нормативными документами полноты раскрытия его элементов, позволят снизить риски споров с заказчиками аудиторских услуг и контролирующими органами, что может повысить конкурентоспособность аудиторских организаций.
Период написания выпускной квалификационной работы совпал с периодом реформ государственного регулирования аудиторской деятельности. Например, предполагается ввести ограничения для иностранных аудиторов, что снизит конкуренцию на аудита государственных компаний: в Государственной Думе РФ находится на рассмотрении законопроект №649264-6 «О внесении изменения в статью 5 Федерального закона №408-ФЗ « Об аудиторской
деятельности», согласно которому вводится ограничение по проведению иностранными аудиторскими организациями (аудиторскими организациями с иностранным участием) обязательного аудита компаний, доля государственного участия в которых составляет более 25 %. Реформы также коснулись и саморегулируемых организаций аудиторов, из-за несоответствия новым требованиям часть из которых до 2017 года будет реорганизована. Одновременно, в настоящее время российский аудит переходит к Международным стандартам аудита. Характерное для реформ снижение конкуренции на рынке аудита государственного сектора экономики, снижение качества контроля за аудиторами и аудиторскими организациями определяет ведущую роль и важное значение договора оказания аудиторских услуг. Приведенные социально-экономическое факторы обусловливают актуальность темы исследования.
Необходимо отметить, что в законодательстве отсутствует определение договора оказания аудиторских услуг, и, в связи с этим, правовая природа обязательства по оказанию аудиторских услуг является не определенной, что 3
порождает споры между сторонами договора на оказание аудиторских услуг в части толкования тех или иных его положений. Различия в подходах к определению правовой природы обязательства по оказанию аудиторских услуг влекут к различным толкованиям судами тех или иных условий договора. Например, нормы ГК РФ о содержании договора подряда применяются и к договору оказания аудиторских услуг, что подтверждается судебной практикой и раскрывается в содержании настоящей выпускной квалификационной работы. Данное обстоятельство значительно повышает актуальность темы исследования, результаты которого, в виде проекта договора оказания аудиторских услуг, должны учитывать имеющуюся правоприменительную практику.
Актуальность темы исследования договора оказания аудиторских услуг обусловлена также существующей недостаточной разработанностью темы в юридической литературе.
Объект. В качестве объекта исследования выступают гражданско- правовые отношения, складывающиеся в сфере оказания аудиторских услуг. Предмет исследования - нормы законодательства, регулирующие договор оказания аудиторских услуг, практика применения указанных документов, а также результаты научных исследований, посвященных оказанию аудиторских услуг.
Цель и задачи исследования. Целью выпускной квалификационной работы является формирование целостного представления о договоре оказания аудиторских услуг.
Задачами выпускной квалификационной работы являются:
- анализ отношений по оказанию аудиторских услуг: понятия, системы правового регулирования, особенностей;
- определение роли договора в механизме правового регулирования отношений по оказанию аудиторских услуг;
- рассмотрение понятия, правовой природы и признаков договора оказания аудиторских услуг;
- рассмотрение субъектов договора оказания аудиторских услуг;
- анализ формы договора оказания аудиторских услуг;
- анализ содержания договора оказания аудиторских услуг;
- анализ порядка заключения договора оказания аудиторских услуг;
- анализ порядка изменения и прекращения договора оказания аудиторских услуг;
- рассмотрение особенностей исполнения договора оказания аудиторских услуг.
Нормативную базу исследования составляют Гражданский Кодекс РФ, Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности», другие Федеральные законы РФ и Постановления Правительства РФ.
Эмпирическая база исследования. В качестве эмпирического материала использовались постановления и определения Конституционного Суда Российской Федерации, постановления и определения Верховного Суда Российской Федерации, Постановления Федерального Арбитражного Суда различных округов РФ, информационные письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, а также информация сети Интернет, затрагивающие различные аспекты темы выпускной квалификационной работы.
Используемая судебная практика позволяет сформировать более полное представление о предмете исследования и разработать проект договора, исключающий спорные положения, рассматриваемые в судах различных юрисдикций.
Теоретическая база исследования. При написании выпускной квалификационной работы были использованы труды таких авторитетных авторов, исследовавших правовую природу договора, как М. Ивлиева, Н.Б. Смирнов, Л.В. Санникова , В.А. Жук, О.Ю. Жучкова, Нитецкий В.В., Кудрявцев Н.Н., В.К. Андреев, Р.Н. Аганина, Л.И. Булгакова, М.И. Брагинский, Д.В. Гончаров, П.Л. Кособян, Л.В. Сотникова, Д. Степанов, В.В. Скобара, А.А. Чумаков. Большинство ученых (В.К. Андреев, Р.Н. Аганина, Л.И. Булгакова, М.И. Брагинский, Д.В. Гончаров, П.Л. Кособян, Л.В. Сотникова, Д. Степанов, В.В. Скобара, А.А. Чумаков и др.) обязательства по оказанию аудиторских услуг относят к договорам возмездного оказания услуг, несмотря на наличие материализованного результата, при этом многие авторы указывают на информационную либо консультационную природу таких договоров. Однако среди специалистов существуют иные подходы к определению правовой природы обязательства по оказанию аудиторских услуг. Так, М. Ивлиева, Н.Б. Смирнов, В.А. Жук относят данное обязательство к разновидностям обязательств по выполнению работ. В частности, В.А. Жук отмечает, что в договоре на оказание аудиторских услуг имеются все признаки подряда: работа, то есть проведение аудиторской проверки, и ее результат - заключение, который отделим от исполнителя, передается аудитором заказчику и доступен для любого заинтересованного пользователя. О.Ю. Жучкова относит договор оказания аудиторских услуг к категории смешанных договоров, поскольку, по ее мнению, он сочетает в себе элементы договора оказания услуг и договора подряда.
Использованная в выпускной квалификационной работе теоретическая база исследования позволяет сформировать более полное представление об объекте исследования и выработать наименее рисковые положения договора оказания аудиторских услуг для его сторон.
Степень разработанности темы. В отечественной литературе тема договора оказания аудиторских услуг является слабоизученной и все исследования и публикации носят в основном практический характер и не затрагивают фундаментальных основ правовой природы договора и его содержания. Тем не менее, ряд отечественных исследователей затрагивают тему договора оказания аудиторских услуг в ходе изучения обязательства по оказанию аудиторских услуг.
Практическая значимость исследования. Результаты исследования позволят сформировать целостное представление о об элементах договора оказания аудиторских услуг, о его заключении, исполнении, расторжении, что позволит формулировать условия договора с наименьшими рисками для его сторон. При реализации задач выпускной квалификационной работы, в том числе при рассмотрении спорных вопросов, связанных с содержанием договора оказания аудиторских услуг, был подготовлен проект договора оказания аудиторских услуг, который предложен для применения в ряд аудиторских компаний.
Положения разработанного проекта договора оказания аудиторских услуг, приведенного в Приложении №1 выпускной квалификационной работы, разработанные с учетом имеющейся судебной практики и требуемой нормативными документами полноты раскрытия его элементов, позволят снизить риски споров с заказчиками аудиторских услуг и контролирующими органами, что может повысить конкурентоспособность аудиторских организаций.
Путем заключения договора оказания аудиторских услуг и согласования его условий стороны определяют свои права и обязанности, а также обеспечение исполнения своих обязательств, что определяет регулирующую роль договора.
Следует отметить, что регулирующая роль договора оказания аудиторских услуг в определенной мере сближает его с законом и нормативными актами. Условия договора отличаются от правовой нормы главным образом двумя принципиальными особенностями. Первая связана с происхождением правил поведения: договор выражает волю сторон, а правовой акт - волю издавшего его органа. Вторая различает пределы действия того и другого правила поведения: договор непосредственно рассчитан на регулирование поведения только его сторон - для тех, кто не является сторонами, он может создать права, но не обязанности; в то же время правовой или иной нормативный акт порождает в принципе общее для всех и каждого правило (любое ограничение круга лиц, на которых распространяется нормативный акт, им же определяется). Отмеченные две особенности отличают именно договор оказания аудиторских услуг.
Поскольку договор оказания аудиторских услуг играет значительную роль в регулировании отношений на рынке аудиторских услуг, то нельзя допустить, чтобы данный договор мог быть заключен в устной форме, а также допустить возникновение термина "бездоговорное оказание аудиторских услуг". Договор оказания аудиторских услуг по своей юридической природе относится к публичным договорам, объектом которого выступают аудиторские услуги. При этом ко всем подобным договорам законодатель проявляет повышенное внимание, выражающееся в том числе и в установлении для них обязательной письменной формы, несоблюдение которой влечет недействительность договора.
Учитывая пункт 2 статьи 779 Гражданского Кодекса РФ и Федеральное
правило (стандарт) № 12 "Согласование условий проведения аудита",
отношения по оказанию аудиторских услуг, по моему мнению, должны оформляться договором возмездного оказания услуг.
Можно выделить ряд признаков договора возмездного оказания услуг в аудиторской деятельности.
Во-первых, это гражданско-правовой договор. На него распространяются общие положения гражданского законодательства о сделках.
Во-вторых, на правоотношения по заключению, исполнению и расторжению рассматриваемого договора распространяются нормы публичного права, связанные с правилами (стандартами) аудиторской деятельности, обязательным требованием о членстве в Саморегулируемой организации аудиторов. Нарушение этих положений будет означать фактически недействительность договора (ст. 173 ГК РФ). Так, например, если у аудиторской организации нет такого членства, она не имеет права вступать в договорные правоотношения.
В-третьих, на стороне заказчика услуг может выступать как физическое и юридическое лицо, так и органы государственной власти. Сказанное накладывает определенные особенности на правоотношения с каждым из заказчиков (частные лица, юридические лица, публичные органы). Учитывая, что одной из сторон договора выступает потребитель услуг, на данные правоотношения распространяется Закон «О защите прав потребителей в РФ» , и в частности глава III Закона ("Защита прав потребителей при выполнении работ (оказании услуг)").
В-четвертых, договор на оказание аудиторских услуг носит предпринимательский характер. Его участниками, с одной стороны, являются аудиторы (аудиторская организация или индивидуальный аудитор) и, с другой стороны, заказчики, которые представлены весьма широким спектром хозяйствующих субъектов: индивидуальные предприниматели, коммерческие и некоммерческие организации.
В связи с его предпринимательским характером договор на оказание аудиторских услуг является возмездным и носит имущественный характер.
Применительно к заказчику заключение договора на оказание аудиторских услуг может носить как свободный (инициативный аудит), так и обязательный характер (обязательный аудит).
В-пятых, рассматриваемый договор можно отнести к казуальным сделкам, поскольку из содержания сделки ясно видно, какую цель преследуют стороны.
С учетом требований п. 1 ст. 162 ГК РФ договор возмездного оказания аудиторских услуг заключается в простой письменной форме. На оказание аудиторских услуг, предусмотренных договором, может быть составлена смета, которая становится неотъемлемой частью договора.
Предметом договора на оказание аудиторских услуг признается исходя из п. 1 ст. 779 ГК РФ совершение исполнителем по заданию заказчика определенных действий или осуществление им определенной деятельности (см. п. 3.1 Постановления Конституционного Суда РФ от 23 января 2007 г. № 1-П , п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29 сентября 1999 г. № 48 "О некоторых вопросах судебной практики, возникающих при рассмотрении споров, связанных с договорами на оказание правовых услуг" ). Для этого стороны должны определить: перечень (вид) услуг; объем услуг; место оказания услуг (при необходимости); объекты, на которые направлено оказание услуг (при необходимости).
Можно выделить две основных группы субъектов договора оказания аудиторских услуг: Исполнителя аудиторских услуг и заказчика аудиторских услуг.
Из статей 3 и 4 Закона об аудиторской деятельности следует, что Исполнителем при оказании аудиторских услуг могут выступать только аудиторские организации и аудиторы.
Аудиторская организация - коммерческая организация, являющаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов, которая приобрела право осуществлять аудиторскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов (далее - реестр аудиторов и аудиторских организаций), членом которой такая организация является (пункты 1 и 2 Закона об аудиторской деятельности).
Законодательство РФ не содержит прямого указания на то, в какой форме должен быть составлен договор на оказание аудиторских услуг.
С учетом требований п. 1 ст. 162 ГК РФ договор возмездного оказания аудиторских услуг заключается в простой письменной форме. Стоимость аудиторских услуг, предусмотренных договором, может отражаться в смете, которая становится неотъемлемой частью договора.
Дополнительное соглашение к договору возмездного оказания аудиторских услуг, как неотъемлемая часть договора, должно быть составлено по форме, которая соответствует форме основного договора. Данный вывод следует из статьи 452 ГК РФ, определяющей порядок изменения и расторжения договора: «Соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное».
Правилом (стандартом) аудиторской деятельности №12 определена примерная форма договора оказания аудиторских услуг.
Учитывая, что период написания выпускной квалификационной работы совпал с переходом к Международным стандартам аудита (далее- МСА), то необходимо провести сравнительный анализ положений, определяющих форму договора оказания аудиторских услуг, указанных в Правиле (стандарте) №12 и МСА.
Порядок заключения договора регулируется главой 28 ГК РФ «Заключение договора».
Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (п.1 ст. 432 ГК РФ).
Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Существенные условия договора оказания аудиторских услуг проанализированы в главе 2 настоящей выпускной квалификационной работы.
С учетом требований п. 1 ст. 162 ГК РФ договор возмездного оказания аудиторских услуг заключается в простой письменной форме.
Порядок заключения договора оказания аудиторских услуг можно условно разделить на следующие этапы:
IV Этап. Подготовительный.
Подготовительный этап включает в себя согласование сторонами условий договора. Правилом (стандартом) аудиторской деятельности №12 определено, что «Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита. Согласованные условия необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг.
V Этап. Подготовка проекта договора.
VI Этап. Подписание сторонами проекта договора.
Договор об оказании аудиторских услуг может быть изменен:
- по соглашению сторон (п. 1 ст. 450 ГК РФ);
- по решению суда, принятому по требованию одной из сторон (п. 2 ст. 450, п. п. 2, 4 ст. 451 ГК РФ);
- в одностороннем внесудебном порядке в случаях, предусмотренных договором или законом (ст. 310, п. 3 ст. 450 ГК РФ).
Стороны могут согласовать в договоре следующие положения, касающиеся его изменения:
- порядок изменения договора по соглашению сторон;
- основания изменения договора по решению суда;
- основания одностороннего изменения договора во внесудебном порядке;
- момент изменения договора.
Динамика сложившегося договорного правоотношения включает в качестве его отдельных стадий исполнение.
ГК РФ не содержит общих норм об исполнении договоров. В соответствующих случаях регулирование осуществляется обширной главой "Исполнение обязательств" (гл. 22).
Исполнение договора оказания аудиторских услуг выражается в совершении или воздержании от совершения действий, которые составляют его предмет. При оценке исполнения учитывается, было ли совершено действие, а если да, - то каким образом. В первом случае речь идет об исполнении как таковом, а во втором - о его надлежащем характере. Соответственно ст. 393 ГК, которая открывает главу об ответственности за нарушение обязательств, разграничивает неисполнение договораи его ненадлежащее исполнение.
Надлежащее исполнение включает соблюдение комплекса требований, которые определяют, кто и кому должен произвести исполнение, а также каким предметом, когда, где и каким способом это должно быть осуществлено.
При реализации задач выпускной квалификационной работы, в том числе при рассмотрении спорных вопросов, связанных с содержанием договора оказания аудиторских услуг, был подготовлен проект договора оказания аудиторских услуг, который предложен для применения в ряд аудиторских компаний.
Положения разработанного проекта договора оказания аудиторских услуг, приведенного в Приложении №1 выпускной квалификационной работы, разработанные с учетом имеющейся судебной практики и требуемой нормативными документами полноты раскрытия его элементов, позволят снизить риски споров с заказчиками аудиторских услуг и контролирующими органами, что может повысить конкурентоспособность аудиторских организаций.
Следует отметить, что регулирующая роль договора оказания аудиторских услуг в определенной мере сближает его с законом и нормативными актами. Условия договора отличаются от правовой нормы главным образом двумя принципиальными особенностями. Первая связана с происхождением правил поведения: договор выражает волю сторон, а правовой акт - волю издавшего его органа. Вторая различает пределы действия того и другого правила поведения: договор непосредственно рассчитан на регулирование поведения только его сторон - для тех, кто не является сторонами, он может создать права, но не обязанности; в то же время правовой или иной нормативный акт порождает в принципе общее для всех и каждого правило (любое ограничение круга лиц, на которых распространяется нормативный акт, им же определяется). Отмеченные две особенности отличают именно договор оказания аудиторских услуг.
Поскольку договор оказания аудиторских услуг играет значительную роль в регулировании отношений на рынке аудиторских услуг, то нельзя допустить, чтобы данный договор мог быть заключен в устной форме, а также допустить возникновение термина "бездоговорное оказание аудиторских услуг". Договор оказания аудиторских услуг по своей юридической природе относится к публичным договорам, объектом которого выступают аудиторские услуги. При этом ко всем подобным договорам законодатель проявляет повышенное внимание, выражающееся в том числе и в установлении для них обязательной письменной формы, несоблюдение которой влечет недействительность договора.
Учитывая пункт 2 статьи 779 Гражданского Кодекса РФ и Федеральное
правило (стандарт) № 12 "Согласование условий проведения аудита",
отношения по оказанию аудиторских услуг, по моему мнению, должны оформляться договором возмездного оказания услуг.
Можно выделить ряд признаков договора возмездного оказания услуг в аудиторской деятельности.
Во-первых, это гражданско-правовой договор. На него распространяются общие положения гражданского законодательства о сделках.
Во-вторых, на правоотношения по заключению, исполнению и расторжению рассматриваемого договора распространяются нормы публичного права, связанные с правилами (стандартами) аудиторской деятельности, обязательным требованием о членстве в Саморегулируемой организации аудиторов. Нарушение этих положений будет означать фактически недействительность договора (ст. 173 ГК РФ). Так, например, если у аудиторской организации нет такого членства, она не имеет права вступать в договорные правоотношения.
В-третьих, на стороне заказчика услуг может выступать как физическое и юридическое лицо, так и органы государственной власти. Сказанное накладывает определенные особенности на правоотношения с каждым из заказчиков (частные лица, юридические лица, публичные органы). Учитывая, что одной из сторон договора выступает потребитель услуг, на данные правоотношения распространяется Закон «О защите прав потребителей в РФ» , и в частности глава III Закона ("Защита прав потребителей при выполнении работ (оказании услуг)").
В-четвертых, договор на оказание аудиторских услуг носит предпринимательский характер. Его участниками, с одной стороны, являются аудиторы (аудиторская организация или индивидуальный аудитор) и, с другой стороны, заказчики, которые представлены весьма широким спектром хозяйствующих субъектов: индивидуальные предприниматели, коммерческие и некоммерческие организации.
В связи с его предпринимательским характером договор на оказание аудиторских услуг является возмездным и носит имущественный характер.
Применительно к заказчику заключение договора на оказание аудиторских услуг может носить как свободный (инициативный аудит), так и обязательный характер (обязательный аудит).
В-пятых, рассматриваемый договор можно отнести к казуальным сделкам, поскольку из содержания сделки ясно видно, какую цель преследуют стороны.
С учетом требований п. 1 ст. 162 ГК РФ договор возмездного оказания аудиторских услуг заключается в простой письменной форме. На оказание аудиторских услуг, предусмотренных договором, может быть составлена смета, которая становится неотъемлемой частью договора.
Предметом договора на оказание аудиторских услуг признается исходя из п. 1 ст. 779 ГК РФ совершение исполнителем по заданию заказчика определенных действий или осуществление им определенной деятельности (см. п. 3.1 Постановления Конституционного Суда РФ от 23 января 2007 г. № 1-П , п. 1 информационного письма Президиума ВАС РФ от 29 сентября 1999 г. № 48 "О некоторых вопросах судебной практики, возникающих при рассмотрении споров, связанных с договорами на оказание правовых услуг" ). Для этого стороны должны определить: перечень (вид) услуг; объем услуг; место оказания услуг (при необходимости); объекты, на которые направлено оказание услуг (при необходимости).
Можно выделить две основных группы субъектов договора оказания аудиторских услуг: Исполнителя аудиторских услуг и заказчика аудиторских услуг.
Из статей 3 и 4 Закона об аудиторской деятельности следует, что Исполнителем при оказании аудиторских услуг могут выступать только аудиторские организации и аудиторы.
Аудиторская организация - коммерческая организация, являющаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов, которая приобрела право осуществлять аудиторскую деятельность с даты внесения сведений о ней в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемой организации аудиторов (далее - реестр аудиторов и аудиторских организаций), членом которой такая организация является (пункты 1 и 2 Закона об аудиторской деятельности).
Законодательство РФ не содержит прямого указания на то, в какой форме должен быть составлен договор на оказание аудиторских услуг.
С учетом требований п. 1 ст. 162 ГК РФ договор возмездного оказания аудиторских услуг заключается в простой письменной форме. Стоимость аудиторских услуг, предусмотренных договором, может отражаться в смете, которая становится неотъемлемой частью договора.
Дополнительное соглашение к договору возмездного оказания аудиторских услуг, как неотъемлемая часть договора, должно быть составлено по форме, которая соответствует форме основного договора. Данный вывод следует из статьи 452 ГК РФ, определяющей порядок изменения и расторжения договора: «Соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное».
Правилом (стандартом) аудиторской деятельности №12 определена примерная форма договора оказания аудиторских услуг.
Учитывая, что период написания выпускной квалификационной работы совпал с переходом к Международным стандартам аудита (далее- МСА), то необходимо провести сравнительный анализ положений, определяющих форму договора оказания аудиторских услуг, указанных в Правиле (стандарте) №12 и МСА.
Порядок заключения договора регулируется главой 28 ГК РФ «Заключение договора».
Договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора (п.1 ст. 432 ГК РФ).
Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Существенные условия договора оказания аудиторских услуг проанализированы в главе 2 настоящей выпускной квалификационной работы.
С учетом требований п. 1 ст. 162 ГК РФ договор возмездного оказания аудиторских услуг заключается в простой письменной форме.
Порядок заключения договора оказания аудиторских услуг можно условно разделить на следующие этапы:
IV Этап. Подготовительный.
Подготовительный этап включает в себя согласование сторонами условий договора. Правилом (стандартом) аудиторской деятельности №12 определено, что «Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита. Согласованные условия необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг.
V Этап. Подготовка проекта договора.
VI Этап. Подписание сторонами проекта договора.
Договор об оказании аудиторских услуг может быть изменен:
- по соглашению сторон (п. 1 ст. 450 ГК РФ);
- по решению суда, принятому по требованию одной из сторон (п. 2 ст. 450, п. п. 2, 4 ст. 451 ГК РФ);
- в одностороннем внесудебном порядке в случаях, предусмотренных договором или законом (ст. 310, п. 3 ст. 450 ГК РФ).
Стороны могут согласовать в договоре следующие положения, касающиеся его изменения:
- порядок изменения договора по соглашению сторон;
- основания изменения договора по решению суда;
- основания одностороннего изменения договора во внесудебном порядке;
- момент изменения договора.
Динамика сложившегося договорного правоотношения включает в качестве его отдельных стадий исполнение.
ГК РФ не содержит общих норм об исполнении договоров. В соответствующих случаях регулирование осуществляется обширной главой "Исполнение обязательств" (гл. 22).
Исполнение договора оказания аудиторских услуг выражается в совершении или воздержании от совершения действий, которые составляют его предмет. При оценке исполнения учитывается, было ли совершено действие, а если да, - то каким образом. В первом случае речь идет об исполнении как таковом, а во втором - о его надлежащем характере. Соответственно ст. 393 ГК, которая открывает главу об ответственности за нарушение обязательств, разграничивает неисполнение договораи его ненадлежащее исполнение.
Надлежащее исполнение включает соблюдение комплекса требований, которые определяют, кто и кому должен произвести исполнение, а также каким предметом, когда, где и каким способом это должно быть осуществлено.
При реализации задач выпускной квалификационной работы, в том числе при рассмотрении спорных вопросов, связанных с содержанием договора оказания аудиторских услуг, был подготовлен проект договора оказания аудиторских услуг, который предложен для применения в ряд аудиторских компаний.
Положения разработанного проекта договора оказания аудиторских услуг, приведенного в Приложении №1 выпускной квалификационной работы, разработанные с учетом имеющейся судебной практики и требуемой нормативными документами полноты раскрытия его элементов, позволят снизить риски споров с заказчиками аудиторских услуг и контролирующими органами, что может повысить конкурентоспособность аудиторских организаций.