В период глобализации экономического развития в мире, развития рыночных отношений в России и перехода на МСФО российского учета кардинальным образом меняется роль бухгалтерской отчетности. Бухгалтерская финансовая отчетность в этих условиях превращается практически в единственный достоверный и систематизированный источник экономической информации. Умение читать и анализировать отчетность становится естественной потребностью не только бухгалтеров, но и менеджеров, аналитиков, консультантов.
Отчет о финансовых результатах, выступая обязательной составной частью годовой и промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности, показывает, как изменился собственный капитал экономического субъекта под влиянием различных видов доходов и расходов, имевших место в отчетном периоде. В нем содержатся показатели, необходимые для целей анализа доходов и расходов, финансовых результатов деятельности, для разработки тактических и стратегических планов развития организации.
Финансовые результаты — это заслуга организации. Прибыль при этом является результатом хорошей работы или внешних объективных и субъективных факторов, а убыток — следствием плохой работы или внешних отрицательных факторов. Кроме того, эффективность производственной, инвестиционной и финансовой деятельности также выражается в финансовых результатах.
Конечный финансовый результат деятельности предприятий является предметом исследования многих авторов. Их понимание сущности этого понятия далеко неоднозначно. Так, например, в книге «Корпоративные финансы и учет» под финансовым результатом понимается разница между доходами и затратами организации. Подобная трактовка понятия близка к превалирующей в бухгалтерском учете точке зрения на конечный финансовый результат деятельности предприятия - разность между доходами и расходами компании. Но данное определение недостаточно точно характеризует сущность финансового результата. Нами предпринята попытка расширить имеющуюся бухгалтерскую трактовку понятия финансовых результатов и предложено следующее определение: финансовые результаты представляют собой разницу между совокупными доходами и совокупными расходами организации, сформировавшуюся в результате финансово-хозяйственной деятельности компании, выраженную в приросте чистых активов если эта разница положительна, и оттоком чистых активов, в случае если эта разница отрицательна, при постоянном уровне капитала на начало и конец отчетного периода.
Отчет о финансовых результатах российских организаций в последние годы претерпел существенные изменения. Так, до 2003 года порядок представления и содержания отчета регулировался Приказом Минфина РФ от 13.01.2000 N 4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Начиная с 2003 года по 2010 год порядок представления и содержания отчета регулировался Приказом Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций». В 2010 году Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» принята действующая форма и порядок представления и содержания отчета о финансовых результатах (в ред. от 06.04.2015г.).
Изменения в регулировании отчета о финансовых результатах, произошедшие в российском учете, направлены на сближение с международными стандартами финансовой отчетности и на повышение качества и усиление информационных возможностей отчетности. Соблюдение ряда основополагающих принципов, предусмотренных МСФО (IAS) 1, а также закрепленных в положениях по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) и «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ4/99), предполагает представление в отчете о финансовых результатах качественной и полезной для заинтересованных пользователей информации о деятельности экономического субъекта.
Обобщая американский опыт составления финансовой отчетности для внешних пользователей, можно отметить, что наряду с полной может формироваться и краткая финансовая отчетность, так как пользователи не всегда нуждаются в представлении развернутой информации. Отчет о финансовых результатах может представляться в двух форматах: «одношаговом», отличающемся простотой, и «многошаговом». В Великобритании разрешено четыре формата представления данных в отчете о финансовых результатах, но на практике используются в основном два: в первом - представляют объем продаж за вычетом расходов, учитываемых по функциональному признаку, раскрывают валовую прибыль; во втором - представляют расходы по их типу, валовая прибыль отдельно не показывается. В МСФО представлен пример отчета о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе на основе метода «по характеру затрат».
Российский формат отчета о финансовых результатах, исходя из терминологии МСФО, построен на основе функционального подхода к классификации расходов. Таким образом, все российские организации формируют свои отчеты независимо от особенностей ведения бизнеса, вида экономической деятельности и других факторов на основе единого подхода. Современная форма отчета о финансовых результатах, применяемая отечественными предприятиями, имеет многоступенчатую структуру с последовательным расположением статей, которая обеспечивает расчет промежуточных показателей, позволяет расширить аналитические возможности. Отчет о финансовых результатах по отечественным стандартам не содержит многих статей, составляющих минимум Отчета о совокупном доходе по требованиям МСФО.
С точки зрения формирования показателей отчета о финансовых результатах, представляет интерес показатель «Выручка». В системе российских стандартов подготовлен проект положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации». При сопоставлении новых подходов к учету доходов в проекте положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» с действующим ПБУ 9/99 наиболее существенным отличием является значительное увеличение
в проекте перечня ситуаций, которые не приводят к формированию дохода.
В ПБУ 9/99 доходы подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы, а в проекте термин «прочие» не применяется. Для обозначения доходов, отличных от доходов по обычным видам деятельности, применяется понятие «внереализационные доходы». Можно предположить, что подобное изменение внесено с целью сближения терминологии в отношении доходов в бухгалтерском и налоговом учете. По нашему мнению, термин «прочие доходы» точнее отражал экономическую сущность данной группы доходов.
Необходимо также отметить, что как в ПБУ 9/99, так и в проекте содержатся критерии признания выручки, которые несколько отличаются между собой. Существенным отличием является то, что условие перехода права собственности на продукцию от организации к покупателю, имеющееся в ПБУ 9/99, в проекте заменено на условие перехода от организации к покупателю основных экономических рисков и выгод, связанных с продукцией, товаром.
Стоит отметить, что в отличие от ПБУ 9/99 в проекте не содержится числовых показателей (пять и более процентов в ПБУ 9/99) для детализации доходов организации за отчетный период по каждому виду в отдельности.
В настоящее время действует МСФО (IAS) 18 «Выручка», определяющий правила учета выручки от различных видов деятельности организации, а также Концептуальные основы, характеризующие общие подходы к квалификации и учету доходов.
Согласно Концептуальным основам МСФО «доход» - это приращение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов, или погашения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала. Получается, трактовка понятия «доход» в действующем ПБУ 9/99 наиболее близка к определению дохода в МСФО. Кроме того, близка к МСФО и классификация видов дохода в ПБУ 9/99 по сравнению с проектом. В Концептуальных основах МСФО, как и в ПБУ 9/99 доходы подразделяются на доходы от обычных и прочих видов деятельности. А вот введение в проект термина «внереализационные доходы» наоборот отдаляет их трактовку от их характеристики в МСФО, хотя в соответствии с программой реформирования отечественного учета наоборот нововведения должны способствовать сближению с международными стандартами.
В отношении критериев признания доходов проект наоборот демонстрирует сближение с подходами МСФО. В системе российского учета выручка регламентируется ПБУ 9/99, причем менее подробно, чем в МСФО. Проект положения по учету доходов эту ситуацию значительно не меняет.
В системе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) не так давно также произошли существенные изменения в связи с принятием нового стандарта МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».
Существенным отличием МСФО (IFRS) 15 от МСФО (IAS) 18 является изменение концепции измерения дохода на концепцию изменения активов и обязательств. Основной принцип МСФО (IFRS) 15 заключается в том, что признание выручки отражает передачу товара или услуг потребителю в размере ожидаемой платы за данный товар или услугу.
Кроме того, стандарт расширяет перечень раскрываемой информации о выручке, уточняет некоторые понятия, которым ранее не уделялось внимание. МСФО (IFRS) 15 вводит определения клиента и договора, примеры товаров или услуг, обещанных по договору, и отличный от установленного в МСФО (IAS) 18 подход к определению выручки.
Обратим внимание, что в новом Стандарте усиливается значимость и расширяется спектр применения профессионального суждения.
Таким образом, можно сказать, что процесс совершенствования отчета о финансовых результатах является постоянным и направлен в сторону выполнения требований МСФО и наиболее полного отражения учетной информации о доходах и расходах организации.
Необходимо обратить внимание на то, что выручка и себестоимость продаж в отчете о финансовых результатах отражается свернуто, без детализации на ее составляющие. По нашему мнению, заинтересованным пользователям финансовой отчетности полезнее видеть выручку и себестоимость развернуто, с детализацией на основные ее составляющие.
Нами разработаны модифицированные формы отчета о финансовых результатах для торговых и торгово-производственных компаний. Особенностью предлагаемой формы отчета для торговых компаний является детализация составляющих выручки, себестоимости и валовой прибыли по направлениям деятельности компании - оптовая и розничная торговля. Также в отчет включены строки «Доходы, не связанные с основной деятельностью» и «Расходы, не связанные с основной деятельностью», являющиеся результирующими имеющихся строк «Доходы от участия в других организациях», «Проценты к получению», «Прочие доходы», «Проценты к уплате» и «Прочие расходы». Кроме того, мы предлагаем в структуре «Прочих доходов» выделить строку «премии поставщиков», по которой будут отражаться ретро-бонусы, выплачиваемые производителями товаров торговым сетям.
Особенностью предлагаемой формы отчета для торгово-производственных компаний является детализация составляющих выручки, себестоимости и валовой прибыли по элементам затрат - покупная продукция и продукция собственного производства. Также в структуре себестоимости предлагаем отдельно выделить логистические расходов и убытки от недостач и списаний продукции.
В рамках диссертационного исследования нами рассмотрены проблемы формирования консолидированного отчета о финансовых результатах и пути их решения. При формировании консолидированного отчета финансовые результаты во многом будут зависеть от выбранного способа объединения. Консолидация отчета проводится только в рабочей таблице, никакие корректирующие проводки не отражаются на счетах ни материнской, ни дочерней компаний. Особого внимания требует исключение нереализованной прибыли в остатках товаров и определение восходящих или нисходящих продаж внутри группы.
Анализ отчета о финансовых результатах является неотъемлемым элементом анализа финансового состояния организации и оценки эффективности ее функционирования. В ходе исследования методика анализа финансовых результатов продемонстрирована на примере АО «Тандер». На первом этапе проанализированы выручка, себестоимость (включая коммерческие и управленческие расходы) и прибыль от продаж. На втором этапе сопоставлены прибыль от продаж с прибылью до налогообложения. На третьем этапе проведен анализ величины и динамики чистой прибыли компании. Для оценки изменения основных показателей, описанных выше, нами применен горизонтальный и вертикальный анализы. Также для оценки финансовых результатов деятельности организации нами проведен факторный анализ прибыли от продаж, в результате которого определено влияние факторов изменения объема реализованной продукции, изменения цен, изменения себестоимости, и коммерческих расходов.
Для сравнения финансовых результатов различных компаний одной отрасли, но находящиеся в разных странах, нами разработана методика анализа отчета о финансовых результатах с использованием показателей, пришедших в российскую микроэкономику из МСФО, позволяющая заинтересованным пользователям качественно сравнить финансовые результаты.
Заинтересованным пользователям, для применения предложенной методики анализа финансовых результатов различных компаний одной отрасли, необходимо вычленить и изучить дополнительную информацию, что не всегда представляется возможным. Поэтому нами разработана модифицированная форма отчета о финансовых результатах для торговых компаний, особенностью которой является включение таких микроэкономических показателей, как OIBDA, EBIT, EBITDA, OIBDA margin и EBITDA margin, позволяющих пользователям без изучения дополнительной информации сравнивать компании из различных сран, принадлежащих одной отрасли.
В ходе исследования, для анализа финансовых результатов, нами также предложено использование адаптированного имитационного моделирования, как перспективного направления в прогнозном анализе. Без проведения реальных экспериментов оно позволяет смоделировать различные варианты развития компании и получить наглядные показатели финансовых результатов. Результаты прогнозирования снижают неопределенность и риски компании, что позволит заинтересованным пользователям принимать правильные управленческие и инвестиционные решения.
Сформулированные в процессе диссертационного исследования выводы и предложения имеют теоретическое и практическое значение для коммерческих организаций и способствуют развитию и улучшению аналитических возможностей отчета о финансовых результатах.


Купить