Помощь студентам в учебе
Двойное налогообложение и проблемы его устранения в международной практике
|
ВВЕДЕНИЕ 4
Глава 1. Двойное налогообложение 8
1.1 Налоговый суверенитет, налоговая юрисдикция 8
1.2 Понятие, основания возникновения, виды двойного налогообложения 18
1.3 Проблемы, связанные с двойным налогообложением 25
Глава 2. Способы устранения двойного налогообложения 28
2.1 Принципы налогообложения трансграничных доходов 28
2.2 Методы устранения двойного налогообложения 32
2.3 Международное сотрудничество по вопросам двойного
налогообложения 44
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 56
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 60
Международные документы и договоры 60
Нормативные правовые акты РФ 63
Доктринальные источники 65
Материалы судебной практики 67
ПРИЛОЖЕНИЕ № 1
Глава 1. Двойное налогообложение 8
1.1 Налоговый суверенитет, налоговая юрисдикция 8
1.2 Понятие, основания возникновения, виды двойного налогообложения 18
1.3 Проблемы, связанные с двойным налогообложением 25
Глава 2. Способы устранения двойного налогообложения 28
2.1 Принципы налогообложения трансграничных доходов 28
2.2 Методы устранения двойного налогообложения 32
2.3 Международное сотрудничество по вопросам двойного
налогообложения 44
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 56
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 60
Международные документы и договоры 60
Нормативные правовые акты РФ 63
Доктринальные источники 65
Материалы судебной практики 67
ПРИЛОЖЕНИЕ № 1
Состояние научной разработанности явления двойного налогообложения характеризуется изучением его отдельных составляющих (например, понятие двойного налогообложения, методы его устранения, способы международного сотрудничества по вопросам налогообложения и т. д.), которое осуществляется путем теоретического анализа, видится, что в сфере постоянно развивающихся механизмов ведения международной экономической деятельности, одностороннее изучение такого сложного явления является недостаточным, требуется проведение анализа правоприменительной практики.
Имеющиеся научные разработки в области двойного налогообложения, отражая лишь должную их составляющую, представляют основу, базис для более глубокого практического исследования, а также для последующего совершенствования законодательства. При успешном исследовании данного явления, видится возможным выявить наиболее эффективные способы устранения двойного налогообложения, проблемы, возникающие при их применении, разработать механизмы их разрешения, что может способствовать развитию сферы международного налогового права, а также совершенствованию правового регулирования в рамках налоговой политики.
Требуется проведение комплексного общетеоретического изучения категории двойного налогообложения, осознания его сущностных и содержательных свойств, а также исследование правоприменительной практике в данной сфере. Предлагаемое научное исследование является попыткой формулирования основных проблем, возникающих в результате двойного налогообложения, а также исследования трудностей, с которыми правоприменительные органы сталкиваются при применении норм, касающихся двойного налогообложения, в том числе, в сравнении с состояниями аналогичных сегментов в других государствах, что еще больше определяет актуальность и практическую значимость исследования.
Вышеназванные факторы обеспечили актуальность рассматриваемых вопросов и выбор темы исследования.
Объект исследования- отношения, связанные с двойным налогообложением доходов налогоплательщика.
Предметом исследования являются нормы налогового права, Модельные конвенции международных организаций, соглашения об избежании двойного налогообложения, соглашения об обмене информацией, соглашения об оказании правовой помощи по налоговым делам и об обмене налоговой информацией, правоприменительная практика, опыт зарубежных государств, направленный на борьбу с указанными выше проблемами.
Цель и задачи работы.
Целью работы является формулирование основных проблем, которые могут возникать на практике при применении положений, касающихся двойного налогообложения.
Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи:
1) изучение и анализ накопленного научного материала, посвященного двойному налогообложению;
2) изучение и анализ правоприменительной практики, посвященной вопросам двойного налогообложения;
3) исследование понятия налоговый суверенитет, налоговая юрисдикция;
4) установление связей понятия “двойное налогообложение” с такими явлениями как налоговый суверенитет, налоговая юрисдикция;
5) раскрытие принципов международного налогового права;
6) исследование понятия двойного налогообложения,
7) исследование проблем, которые лежат в основании международного налогообложения;
8) систематизация видов двойного налогообложения;
9) выявление способов устранения двойного налогообложения;
10) исследование инструментов международного сотрудничества по вопросам налогообложения;
11) формулирование проблем, связанных с двойным налогообложением.
Структура исследования.
Структура обусловлена предметом, целью и задачами исследования. Работа состоит из введения, двух глав, заключения, и списка использованных источников.
Во введении обосновывается актуальность исследования, формулируются цель, задачи, объект и предмет, эмпирическая, теоретическая и методологическая основы исследования, раскрывается структура работы.
В первой главе рассматриваются понятие налогового суверенитета, понятие налоговой юрисдикции, их разграничение, конкуренция налоговых юрисдикций государств. Далее раскрывается понятие двойного налогообложения, исследуются его основные виды, анализируются причины возникновения двойного налогообложения, систематизируются проблемы, связанные с двойным налогообложением.
Во второй главе раскрываются особенности устранения двойного налогообложения, изучаются методы избежания двойного налогообложения, анализируются принципы международного налогового права, уточняются основные способы международного взаимодействия в сфере международного сотрудничества государств по вопросам налогообложения.
В заключении подводятся итоги исследования, формируются окончательные выводы по рассматриваемой теме.
Теоретической основой исследования стали научные труды в области права таких ученых, как Хаванова И. А., Винницкий Д. В., Погорлецкий А. И., Шахмаметьев А. А., Кастанова Е. Д. и другие.
Методологическая основа исследования.
Эмпирической базой исследования послужили государственные нормативные правовые акты, правоприменительная практика, относящаяся к предмету исследования, а также нормы международного права.
Методологическую основу исследования составил диалектический метод научного познания, предполагающий исследование всех явлений и процессов в их взаимосвязи, взаимообусловленности и развитии, в рамках этого метода будут применяться такие приемы как анализ, синтез, индукция, дедукция, восхождение от абстрактного к конкретному, сравнение, аналогия, абстрагирование и др. Кроме того, использованы формально-логический, структурно-функциональный, статистический, социологический, сравнительно - правовой, формально-юридический, историко-правовой и другие методы и подходы.
Практическая значимость исследования характеризуется актуальностью и масштабностью применения исследуемых вопросов в области международного налогового права, а также направленностью исследования на систематизацию проблем, связанных с двойным налогообложением, анализ правоприменительной практики по делам, связанным с обложением трансграничных доходов, изучение международного опыта в сфере избежания двойного налогообложения. Опыт устранения международного двойного налогообложения и борьбы с международным уклонением от уплаты налогов, накопленный и успешно реализуемый иностранными государствами, полезен не только для целей совершенствования внутреннего законодательства Российской Федерации, но и при заключении новых налоговых соглашений с зарубежными государствами, и внесении изменений в уже существующие соглашения об избежании двойного налогообложения. Исследование данной проблемы может служить для совершенствования правоприменительной практики, а также для усовершенствования механизма международного сотрудничества налоговых администраций, и, как следствие, обеспечение дополнительных поступлений в бюджет.
Имеющиеся научные разработки в области двойного налогообложения, отражая лишь должную их составляющую, представляют основу, базис для более глубокого практического исследования, а также для последующего совершенствования законодательства. При успешном исследовании данного явления, видится возможным выявить наиболее эффективные способы устранения двойного налогообложения, проблемы, возникающие при их применении, разработать механизмы их разрешения, что может способствовать развитию сферы международного налогового права, а также совершенствованию правового регулирования в рамках налоговой политики.
Требуется проведение комплексного общетеоретического изучения категории двойного налогообложения, осознания его сущностных и содержательных свойств, а также исследование правоприменительной практике в данной сфере. Предлагаемое научное исследование является попыткой формулирования основных проблем, возникающих в результате двойного налогообложения, а также исследования трудностей, с которыми правоприменительные органы сталкиваются при применении норм, касающихся двойного налогообложения, в том числе, в сравнении с состояниями аналогичных сегментов в других государствах, что еще больше определяет актуальность и практическую значимость исследования.
Вышеназванные факторы обеспечили актуальность рассматриваемых вопросов и выбор темы исследования.
Объект исследования- отношения, связанные с двойным налогообложением доходов налогоплательщика.
Предметом исследования являются нормы налогового права, Модельные конвенции международных организаций, соглашения об избежании двойного налогообложения, соглашения об обмене информацией, соглашения об оказании правовой помощи по налоговым делам и об обмене налоговой информацией, правоприменительная практика, опыт зарубежных государств, направленный на борьбу с указанными выше проблемами.
Цель и задачи работы.
Целью работы является формулирование основных проблем, которые могут возникать на практике при применении положений, касающихся двойного налогообложения.
Для достижения указанной цели были поставлены следующие задачи:
1) изучение и анализ накопленного научного материала, посвященного двойному налогообложению;
2) изучение и анализ правоприменительной практики, посвященной вопросам двойного налогообложения;
3) исследование понятия налоговый суверенитет, налоговая юрисдикция;
4) установление связей понятия “двойное налогообложение” с такими явлениями как налоговый суверенитет, налоговая юрисдикция;
5) раскрытие принципов международного налогового права;
6) исследование понятия двойного налогообложения,
7) исследование проблем, которые лежат в основании международного налогообложения;
8) систематизация видов двойного налогообложения;
9) выявление способов устранения двойного налогообложения;
10) исследование инструментов международного сотрудничества по вопросам налогообложения;
11) формулирование проблем, связанных с двойным налогообложением.
Структура исследования.
Структура обусловлена предметом, целью и задачами исследования. Работа состоит из введения, двух глав, заключения, и списка использованных источников.
Во введении обосновывается актуальность исследования, формулируются цель, задачи, объект и предмет, эмпирическая, теоретическая и методологическая основы исследования, раскрывается структура работы.
В первой главе рассматриваются понятие налогового суверенитета, понятие налоговой юрисдикции, их разграничение, конкуренция налоговых юрисдикций государств. Далее раскрывается понятие двойного налогообложения, исследуются его основные виды, анализируются причины возникновения двойного налогообложения, систематизируются проблемы, связанные с двойным налогообложением.
Во второй главе раскрываются особенности устранения двойного налогообложения, изучаются методы избежания двойного налогообложения, анализируются принципы международного налогового права, уточняются основные способы международного взаимодействия в сфере международного сотрудничества государств по вопросам налогообложения.
В заключении подводятся итоги исследования, формируются окончательные выводы по рассматриваемой теме.
Теоретической основой исследования стали научные труды в области права таких ученых, как Хаванова И. А., Винницкий Д. В., Погорлецкий А. И., Шахмаметьев А. А., Кастанова Е. Д. и другие.
Методологическая основа исследования.
Эмпирической базой исследования послужили государственные нормативные правовые акты, правоприменительная практика, относящаяся к предмету исследования, а также нормы международного права.
Методологическую основу исследования составил диалектический метод научного познания, предполагающий исследование всех явлений и процессов в их взаимосвязи, взаимообусловленности и развитии, в рамках этого метода будут применяться такие приемы как анализ, синтез, индукция, дедукция, восхождение от абстрактного к конкретному, сравнение, аналогия, абстрагирование и др. Кроме того, использованы формально-логический, структурно-функциональный, статистический, социологический, сравнительно - правовой, формально-юридический, историко-правовой и другие методы и подходы.
Практическая значимость исследования характеризуется актуальностью и масштабностью применения исследуемых вопросов в области международного налогового права, а также направленностью исследования на систематизацию проблем, связанных с двойным налогообложением, анализ правоприменительной практики по делам, связанным с обложением трансграничных доходов, изучение международного опыта в сфере избежания двойного налогообложения. Опыт устранения международного двойного налогообложения и борьбы с международным уклонением от уплаты налогов, накопленный и успешно реализуемый иностранными государствами, полезен не только для целей совершенствования внутреннего законодательства Российской Федерации, но и при заключении новых налоговых соглашений с зарубежными государствами, и внесении изменений в уже существующие соглашения об избежании двойного налогообложения. Исследование данной проблемы может служить для совершенствования правоприменительной практики, а также для усовершенствования механизма международного сотрудничества налоговых администраций, и, как следствие, обеспечение дополнительных поступлений в бюджет.
В результате проведенного исследования в рамках заявленной темы получены следующие выводы:
1) Категория «двойное налогообложение» широко исследована в науке с точки зрения ее научной составляющей, однако данная категория имеет прикладное значение и широко применяется на практике, поэтому одностороннее научное исследование подобной проблемы без ориентирования на правоприменительную практику видится недостаточным.
2) Рост и развитие международной экономики и торговли приводит к увеличению числа трансграничных доходов, а отсутствие запрета налогообложения иностранных доходов налогоплательщика приводит к возникновению спора между несколькими государствами по вопросу налогообложения подобного дохода. При реализации государствами прав в отношении налогообложения трансграничных доходов возникает проблема разграничения налогового суверенитета нескольких государств, для устранения подобной проблемы заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, которые ограничивают, разграничивают суверенитет государств, устанавливают налоговую юрисдикцию, позволяющую осуществлять налогообложение за пределами действия налогового суверенитета.
3) Разрешение спора относительно определение права государства на обложение налогом трансграничного дохода может осуществляться на основании принципа источника дохода или принципа резидентства.
4) Проблематичным на практике становится определение территории, на которую распространяется налоговый суверенитет, поскольку международные соглашения и национальное законодательство по-разному определяют государственную территорию.
5) Двойное налогообложение - ситуация, когда одновременно в двух или более странах одно и то же лицо рассматривается налоговым
законодательством в качестве налогоплательщика или один и тот же объект рассматривается в качестве объекта налогообложения.
6) Выделяют двойное экономическое налогообложение и двойное юридическое налогообложение. Международное налоговое право имеет целью устранение только двойного юридического налогообложения.
4) Двойное налогообложение возникает в результате конкуренции суверенитетов нескольких государств, которую могут обуславливать такие факторы как источник дохода, резидентство налогоплательщика, деятельность постоянного представительства.
5) В числе проблем, сопутствующих двойному налогообложению можно перечислить следующие: сложность разграничения экономического и юридического двойного налогообложения, сложность определения налогового периода, сложность определения тождественности объектов налогообложения, невозможность определения резидентства налогоплательщика.
6) В числе основных принципов налогообложения трансграничных доходов можно выделить следующие: принцип источника дохода, принцип резидентства, принцип налогового нейтралитета импорта, принцип налогового нейтралитета экспорта, принцип налоговой беспристрастности, принцип суверенитета, принцип запрета дискриминации.
7) Механизм избежания двойного налогообложения состоит из трех этапов: разграничение налоговых юрисдикций государств, применение способов устранения двойного налогообложения, проведение взаимосогласительных процедур.
8) Эффективными способами для устранения двойного налогообложения являются метод освобождения и метод зачета.
9) Соглашениями об избежании двойного налогообложения могут быть предусмотрены и иные способы устранения двойного юридического налогообложения. Методы устранения двойного налогообложения могут устанавливаться государствами как самостоятельно, так и вводиться международными соглашениями.
10) Разрешение проблем, связанных с двойным налогообложением, носит международный характер, поэтому государства не могут в одностороннем порядке урегулировать данный вопрос. Для эффективного противодействия двойному налогообложению необходима согласованная и последовательная работа государств, которая осуществляется в следующих формах: помощь в сборе налогов; проведение одновременных налоговых проверок; проведение налоговых проверок за границей; обмен налоговой информацией.
11) В силу того, что экономические отношения не стоят на месте и постоянно возникают новые формы финансовых инструментов, обусловливается необходимость поиска и использования новых методологических ресурсов для осмысления вновь возникающих явлений. Явления, утратившие свою целевую значимость, необходимо модернизировать и совершенствовать, а также вводить и развивать новые и эффективные. Введение новой концепции бенефициарного собственника видится соответствующим современным реалиям механизмом, позволяющим эффективно идентифицировать налогоплательщика и эффективно осуществлять налоговую политику.
12) ОЭСР совместно с «Большой двадцаткой» разрабатывает и приводит в действие план действий по противодействию размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (проект BEPS).
13) План BEPS развивает 15 различных направлений трансграничного налогообложения. В 2015 году были изданы финальные доклады, посвященные реализации данного проекта, а также разработаны многосторонние документы. Для максимального эффекта при реализации данного проекта, государства должны присоединиться к разработанным многосторонним соглашениям и имплементировать данные нормы в национальное законодательство.
14) Разработка и реализация плана BEPS позволяет устранять злоупотребления налогоплательщиков при налогообложении доходов, повышать прозрачность деятельности налогоплательщиков. Реализуемый план видится эффективным, поскольку анализ судебной практики позволяет сделать вывод о результативности разработанных действий, направленных на борьбу с размыванием налоговой базы и вывода прибыли из-под налогообложения.
15) Особую сложность при осуществлении налогообложения трансграничного дохода, представляет несовершенство национального законодательства, его несоответствие требованиям международного права, отсутствие согласованности и единого понятийного аппарата. На уровне международного права ведется активная деятельность, направленная на внедрение новых механизмов и инструментов для избежания двойного налогообложения и уклонения от уплаты налога, однако на национальном уровне государства не создают условия, для реализации данных механизмов, поэтому видится необходимым модернизация национального законодательства, приведение его в соответствие с нормами международного права.
1) Категория «двойное налогообложение» широко исследована в науке с точки зрения ее научной составляющей, однако данная категория имеет прикладное значение и широко применяется на практике, поэтому одностороннее научное исследование подобной проблемы без ориентирования на правоприменительную практику видится недостаточным.
2) Рост и развитие международной экономики и торговли приводит к увеличению числа трансграничных доходов, а отсутствие запрета налогообложения иностранных доходов налогоплательщика приводит к возникновению спора между несколькими государствами по вопросу налогообложения подобного дохода. При реализации государствами прав в отношении налогообложения трансграничных доходов возникает проблема разграничения налогового суверенитета нескольких государств, для устранения подобной проблемы заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, которые ограничивают, разграничивают суверенитет государств, устанавливают налоговую юрисдикцию, позволяющую осуществлять налогообложение за пределами действия налогового суверенитета.
3) Разрешение спора относительно определение права государства на обложение налогом трансграничного дохода может осуществляться на основании принципа источника дохода или принципа резидентства.
4) Проблематичным на практике становится определение территории, на которую распространяется налоговый суверенитет, поскольку международные соглашения и национальное законодательство по-разному определяют государственную территорию.
5) Двойное налогообложение - ситуация, когда одновременно в двух или более странах одно и то же лицо рассматривается налоговым
законодательством в качестве налогоплательщика или один и тот же объект рассматривается в качестве объекта налогообложения.
6) Выделяют двойное экономическое налогообложение и двойное юридическое налогообложение. Международное налоговое право имеет целью устранение только двойного юридического налогообложения.
4) Двойное налогообложение возникает в результате конкуренции суверенитетов нескольких государств, которую могут обуславливать такие факторы как источник дохода, резидентство налогоплательщика, деятельность постоянного представительства.
5) В числе проблем, сопутствующих двойному налогообложению можно перечислить следующие: сложность разграничения экономического и юридического двойного налогообложения, сложность определения налогового периода, сложность определения тождественности объектов налогообложения, невозможность определения резидентства налогоплательщика.
6) В числе основных принципов налогообложения трансграничных доходов можно выделить следующие: принцип источника дохода, принцип резидентства, принцип налогового нейтралитета импорта, принцип налогового нейтралитета экспорта, принцип налоговой беспристрастности, принцип суверенитета, принцип запрета дискриминации.
7) Механизм избежания двойного налогообложения состоит из трех этапов: разграничение налоговых юрисдикций государств, применение способов устранения двойного налогообложения, проведение взаимосогласительных процедур.
8) Эффективными способами для устранения двойного налогообложения являются метод освобождения и метод зачета.
9) Соглашениями об избежании двойного налогообложения могут быть предусмотрены и иные способы устранения двойного юридического налогообложения. Методы устранения двойного налогообложения могут устанавливаться государствами как самостоятельно, так и вводиться международными соглашениями.
10) Разрешение проблем, связанных с двойным налогообложением, носит международный характер, поэтому государства не могут в одностороннем порядке урегулировать данный вопрос. Для эффективного противодействия двойному налогообложению необходима согласованная и последовательная работа государств, которая осуществляется в следующих формах: помощь в сборе налогов; проведение одновременных налоговых проверок; проведение налоговых проверок за границей; обмен налоговой информацией.
11) В силу того, что экономические отношения не стоят на месте и постоянно возникают новые формы финансовых инструментов, обусловливается необходимость поиска и использования новых методологических ресурсов для осмысления вновь возникающих явлений. Явления, утратившие свою целевую значимость, необходимо модернизировать и совершенствовать, а также вводить и развивать новые и эффективные. Введение новой концепции бенефициарного собственника видится соответствующим современным реалиям механизмом, позволяющим эффективно идентифицировать налогоплательщика и эффективно осуществлять налоговую политику.
12) ОЭСР совместно с «Большой двадцаткой» разрабатывает и приводит в действие план действий по противодействию размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (проект BEPS).
13) План BEPS развивает 15 различных направлений трансграничного налогообложения. В 2015 году были изданы финальные доклады, посвященные реализации данного проекта, а также разработаны многосторонние документы. Для максимального эффекта при реализации данного проекта, государства должны присоединиться к разработанным многосторонним соглашениям и имплементировать данные нормы в национальное законодательство.
14) Разработка и реализация плана BEPS позволяет устранять злоупотребления налогоплательщиков при налогообложении доходов, повышать прозрачность деятельности налогоплательщиков. Реализуемый план видится эффективным, поскольку анализ судебной практики позволяет сделать вывод о результативности разработанных действий, направленных на борьбу с размыванием налоговой базы и вывода прибыли из-под налогообложения.
15) Особую сложность при осуществлении налогообложения трансграничного дохода, представляет несовершенство национального законодательства, его несоответствие требованиям международного права, отсутствие согласованности и единого понятийного аппарата. На уровне международного права ведется активная деятельность, направленная на внедрение новых механизмов и инструментов для избежания двойного налогообложения и уклонения от уплаты налога, однако на национальном уровне государства не создают условия, для реализации данных механизмов, поэтому видится необходимым модернизация национального законодательства, приведение его в соответствие с нормами международного права.