Тема: Бухгалтерский учет и оценка вексельного портфеля в коммерческих организациях

Актуальность темы исследования. Проблема оценки является одной из основных и самых противоречивых проблем в бухгалтерском учете. Основной - потому, что денежная оценка объектов учета, являясь имманентной составляющей бухгалтерского учета, обеспечивает сопоставимость данных разнообразных активов (требований) и пассивов (обязательств). Без такого сопоставления бухгалтерия немыслима.
Проблема оценки является противоречивой потому, что в процессе оценки объектов учета приходится находить компромисс между взаимоисключающими требованиями. Эти требования заставляют оценку одновременно быть объективным свидетельством прошлого, достоверным показателем настоящего, и надежным ориентиром будущего.
Выдающийся русский ученый А. П. Рудановский так характеризовал роль оценки: «Конечной целью учета, к достижению которой сводятся все задачи учета, является оценка»1. Значительно позднее, другой ученый - Стефан Зефф вообще игнорировал оценку как бухгалтерскую проблему. Категоричность позиций демонстрирует, как уровень проблемы, так и то значение, какое в бухгалтерском учете имеет оценка.
Проблемой оценки занимались многие известные отечественные и зарубежные ученые. Указание на возможность применения различных оценок содержится уже в трудах Луки Пачоли (1445-1517). Среди зарубежных ученых внимание проблемам оценки уделяли Пасшье Гессенс, Бертран Франсуа
1 А.П. Рудановский. Теория балансового учета. Оценка как цель балансового учета. Счетное исчисление. М. 1928г. С.113

4
Баррем, Самуэль Рикар, Фридрих Ляйтнер, Ильмари Коверо, Рудольф Фишер, Жан Батист Дюмарше (1874-1946), Кеннес Макнил, К. Боулдинг, Вильям Эндрю Патон (1889-1991), Пикслей, Джон Уайлдмен, А. Ч. Литтлтон, Р. Антони и Ю. Идзири, Г. К Дейнис, Говард К. Гриир (1894-1984), Джон Каннинг, Монтгомери, Э.С. Хендриксон и В.Ф. Ван Бреда и другие.
В отечественном бухгалтерском учета проблема оценки разрабатывалась в трудах Л.И. Гомберга (1866-1935), А.П. Рудановского (1863-1934), Я.В. Соколова, В.Д. Новодворского, Л.З. Шнейдмана.
Столь пристальное внимание к названной проблеме объясняется тем, что применяемая оценка, наряду с используемыми приемами классификации и идентификации, определяет характер предоставляемой пользователям бухгалтерской отчетности информации. Вследствие чего, оценка влияет на их дальнейшие решения и действия. Порядок разрешения проблемы оценки является предметом острых дискуссий различных групп пользователей бухгалтерской отчетности, таких как, инвесторы, работники, заимодавцы, поставщики и прочие торговые кредиторы, покупатели, органы государственного управления, общественность. Каждая из групп преследует собственные цели, которые в краткосрочной перспективе совпадают далеко не всегда.
Общая тенденция развития взглядов на проблему оценки характеризуется их адекватным усложнением по мере усложнения и развития экономических отношений. К настоящему времени имеются разнообразные классификации способов оценки и методик их применения. Совершенствуются взгляды на зависимость применения того или иного метода оценки в зависимости от поставленных пользователями бухгалтерской отчетности тех или иных целей.
Несмотря на почтенный возраст самой проблемы, оценка такого актива как вексель является недостаточно проработанной в отечественном учете. Прежде всего, это связано с относительно недавним возобновлением вексельного обращения во внутрихозяйственном обороте страны. С изданием Постановления ЦНК И СНК СССР от 30 января 1930 года, согласно которому

5
государственным органам, кооперативным организациям и смешанным акционерным обществам без участия иностранного капитала запрещалось отпускать товары и оказывать услуги друг другу в кредит, вексельное обращение фактически было ликвидировано . После этого и до принятия Постановления Президиума Верховного Совета РСФСР «О применении векселя в хозяйственном обороте РСФСР» от 24 июня 1991 г. №1451-1, давшего «официальный старт» второму рождению вексельного обращения в России, с векселем были знакомы лишь работники внешнеэкономической сферы.
Значимость векселя для делового оборота подтверждается его широким применением в странах с развитыми финансовыми институтами. Расчеты векселем в указанных странах составляют около 20 % всех платежей, а в ФРГ например, вексельные операции, составляют 20-25 % всего объема финансового оборота3. При осуществлении расчетов по товарным сделкам в странах Европейского сообщества 90 % делового оборота обслуживается с помощью векселей4.
В настоящее время в России доля расчетов векселями, в общем объеме расчетов за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги крупнейших российских налогоплательщиков и организаций-монополистов в промышленности во втором полугодии 1998 года составила 10,2%, а в марте 1999 года уже 11,6%. При этом аналогичные доли расчетов иными ценными
2 M.J1. Пятов. «История развития и отражения в бухгалтерском учете вексельного обращения в России». Бухгалтерский учет. №9. 1996г. С. 57-62
3 М. Л. Пятов. Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук «Бухгалтерский учет вексельных операций», 1997 г. С.4
4 Новые объекты бухгалтерского учета: акции, облигации, векселя. Консультация / Е.А. Мизиковский и др./ Под ред. Е.А. Мизиковского. - М.: Финансы и статистика, 1993. - С. 21.

бумагами равнялись 0,4% и 0,1% соответственно5. В банковском секторе по состоянию на 01 мая 1999 года объем вложений в векселя составил 70 ООО млн. руб., что составило пять процентов от итоговой величины активов кредитных организаций6. Фактически это означает, что каждый двадцатый рубль кредитные организации вкладывали в приобретение того или иного векселя. Вышесказанное является лишь некоторыми доказательствами в цепи иных, подтверждающих значимость вексельного оборота для экономики страны.
В связи с длительным отсутствием применения векселя во внутрихозяйственном обороте, практические навыки использования векселей в деловом обороте во многом были утеряны. В соединении с неудовлетворительным состоянием гражданского права и его применения, которые характеризуются правовым нигилизмом, противоречивостью различных правовых норм, отсутствием надлежащих механизмов исполнения нормативных актов, перманентным нахождением страны в состоянии реформирования права, общим экономическим кризисом, это породило разнообразные «мутации» векселей. Их результатом явились разнообразные формы массовых выпусков векселей, так называемые «энергетические», «топливные» и даже «церковные» векселя, механизм «досрочного погашения векселей», существовавшая еще до недавнего времени бездокументарная форма векселя, различные «технологии обналичивания» с помощью векселей и т.д. Как справедливо указывал заместитель Председателя Банка России А. Козлов на конференции "Вексельный рынок России" 11 февраля 1997 года на Западе с момента зачинания вексельного обращения в течение 500 последних лет сложилась деловая практика, есть большой оборот, существуют писаные и неписаные стандарты обращения векселей, большая судебная практика,
5 «О видах расчетов за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги крупнейших российских налогоплательщиков и организаций- монополистов в промышленности в марте 1999 года». Государственный комитет по статистике. Отчет в сети Интернет. http//www.gks.ru/scripts/tree
6 Бюллетень банковской статистики. № 6 (73), 1999, С.65, табл. 4.1.3.

7
практика рассмотрения споров, взыскания долга и так далее. В России ничего этого нет7.
Неустоявшееся, а частично и неверное понимание правовой и экономической сути векселя не могло положительно отразиться на методологии бухгалтерского учета данного объекта.
За истекшие почти 70 лет, с момента введения в действие Единообразного закона о переводном и простом векселе (приложение №1 к Женевской конвенции 1930г. «О единообразном Законе о переводном и простом векселе» от 7.6.30 №358 и, принятого в его соответствие, Положения о переводном и простом векселе (приложение к Постановлению ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 г. №104/1341), работы в области бухгалтерского учета вексельных операций начали проводиться лишь недавно. Новейшие исследования вопросов бухгалтерского учета вексельных операций, проводились такими учеными как А.С. Бакаев, В. Ф. Палий, В.Б. Ивашкевич, Л. 3. Шнейдман, В. В. Палий, М. Л. Пятов, Е. А. Мизиковский, В.Н. Едронова, и ДР-
После состоявшегося второго рождения вексельного обращения в нашей стране исследование вопросов бухгалтерского учета операций с векселями проводилось также в следующих диссертациях на соискание ученой степени кандидата экономических наук8:
1. В. В. Палий, «Бухгалтерский учет и аудит операций с векселями». Москва. 1996 г.;
2. М. Л. Пятов, «Бухгалтерский учет вексельных операций», Санкт- Петербург. 1997 г.;
3. Н.С. Орлова, «Бухгалтерский учет банковских ссуд и вексельных кредитов». Москва. 1996 г.;
7 "Вестник Банка России" № 10(173), 20 февраля 1997 г.
8 Данные получены путем поиска по электронным каталогам российских библиотек, доступ в которые осуществлялся по сети Internet.

8
Комплексная попытка рассмотрения проблем оценки финансовых вложений в ценные бумаги предпринималась Сулимовой С.Н. в диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук «Проблемы учета и оценки финансовых вложений в ценные бумаги» (Казань, 1996 год)

Купить

В результате проведенного исследования сделаны и обоснованы следующие выводы и предложения:
1. Организованным рынком ценных бумаг формируется стоимость ценных бумаг, определенных родовыми признаками. Вексель не удовлетворяет свойствам вещей, определенных родовыми признаками и является индивидуально-определенной вещью. Из сказанного следует, что стоимость векселя не может формироваться на рынке ценных бумаг. Ценообразующим фактором векселя выступает его свойство оформлять отсрочку осуществления платежа, то есть служить инструментом предоставления займа (кредита). В силу этого стоимость каждого векселя в отдельности и вексельного портфеля в целом формируется денежным рынком.
2. Основным органом, регулирующим деятельность на денежном рынке, выступает Центральный Банк России. К числу инструментов, позволяющих оказывать влияние на денежный рынок, относятся ставка по ломбардным кредитам, учетная ставка, ставка рефинансирования. Ломбардные и учетные операции в России пока не получили широкого распространения. Кроме того, в силу специфики данных операций, размеры процентных ставок, устанавливаемых по ним, не могут быть применимы при определении стоимости векселя. Системообразующим индикатором денежного рынка выступает размер ставки рефинансирования, устанавливаемый Центральным Банком России, который и является ориентиром для установления индивидуальных размеров ставок коммерческих банков по кредитным операциям. Размер ставки рефинансирования является достоверным, общедоступным индикатором денежного рынка, в силу чего может быть и должен быть применен для определения стоимости денежных средств.
3. Для определения стоимости вексельного портфеля предлагается методика, основанная на использовании размера процентной ставки

163
рефинансирования Центрального Банка России. Предложенной методикой считается, что необходимым условием получения из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках релевантной информации является требование оценки вексельного портфеля по текущей стоимости. Данный метод оценки вексельного портфеля в бухгалтерском учете более отвечает требованиям, предъявляемым к бухгалтерской информации, чем методы оценки по фактическим затратам на приобретение, оценке по сумме, составляющей предмет вексельного обязательства. Данные методы оценки вексельного портфеля входят в логическое противоречие с методом текущей оценки вексельного портфеля. По этой причине предложено отказаться от их использования при оценке вексельного портфеля в бухгалтерском учете.
4. Размер текущей оценки беспроцентного векселя, по которой необходимо его отражать в бухгалтерском учете, является функцией таких параметров как стоимость кредита и срок, оставшийся до погашения векселя. Для беспроцентных векселей балансовая стоимость на дату приобретения (получения) определяется по формуле:
Р = *
1 + -В— х d
365
где Р - балансовая стоимость беспроцентного векселя;
S - вексельная сумма (номинал векселя);
р - ставка рефинансирования, установленная Центральным Банком РФ на момент составления баланса;
d - количество дней, оставшихся до срока погашения векселя.
Вексель необходимо учитывать по его текущей стоимости. Балансовая стоимость векселя должна соответствовать текущей стоимости векселя, в силу этого балансовая стоимость подлежит изменению (пересчету, корректировке) при наступлении следующих событий (точки идентификации):
■ при составлении баланса на каждую отчетную дату;
■ при изменении ставки рефинансирования Центрального Банка России;

164
* при выбытии векселя из собственности (совершении операций по индоссированию векселя);
■ при наступлении срока платежа по векселю;
5. Балансовая стоимость процентных векселей должна быть показана в размере суммы, составляющей предмет вексельного обязательства. А именно, вексель должен быть отражен в балансе в размере арифметической суммы его номинальной стоимости и величины причитающихся по нему за анализируемый период процентов. Балансовая стоимость процентного векселя подлежит приведению в соответствие с величиной его текущей стоимости в следующие моменты:
■ на момент приобретения векселя.
■ при составлении баланса на каждую отчетную дату;
■ при совершении операций по индоссированию (выбытию, передаче) векселя;
■ при наступлении срока платежа по векселю;
6. Возникающие в результате приведения балансовой стоимости в соответствие с текущей стоимостью векселя разницы отражаются на счетах «Нереализованные убытки по операциям с векселями» и «Нереализованные прибыли по операциям с векселями». К моменту наступления срока платежа на счете «Векселя полученные» должна числиться сумма:
■ являющаяся для беспроцентных векселей - вексельной суммой, составляющей для беспроцентных векселей предмет вексельного обязательства;
■ являющаяся для процентных векселей предметом вексельного обязательства, т.е. арифметической суммой номинала векселя и причитающихся по нему процентов.
На каждый данный момент времени по одному и тому же векселю не допускается одновременное наличие остатков по счету «Нереализованные убытки по операциям с векселями» и по счету «Нереализованные прибыли по операциям с векселями».

165
7. По причине индивидуальной определенности векселя объектом бухгалтерского учета не может служить ни «выпуск», ни «партия», ни какая либо иная совокупность векселей. По этим причинам неверно использование в процессе бухгалтерского учета методов определения цены выбытия векселя способами ФИФО, ЛИФО и средняя себестоимость. Объектом бухгалтерского учета должен выступать каждый конкретный индивидуальный вексель, то есть должен быть применен метод сплошной идентификации.

Купить