НАЛОГОВЫЕ ОТНОШЕНИЯ: ТЕОРИЯ И ПРАКТИКА ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ (12.00.14)
|
СОДЕРЖАНИЕ ВВЕДЕНИЕ
ГЛАВА I. ПРАВОВЫЕ РЕГУЛЯТОРЫ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИЙСКОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ: ПОСТАНОВКА ПРОБЛЕМЫ..32
§ 1. Конституционные основы налоговых отношений и единый
рынок: налогово-бюджетный федерализм, межбюджетные отношения 32
§ 2. Концептуальное осмысление бюджетной и налоговой правовой теории, рассматривающей налоги в составе общественной публичной
собственности (бюджета) 50
§ 3. Правовые регуляторы налоговых отношений как составная часть правового регулирования финансовых отношений 57
ГЛАВА II. АКТУАЛЬНЫЕ ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ 74
§ 1. Понятие правового регулирования налоговых отношений 74
§ 2. Современные проблемы развития теории и практики правового
регулирования налоговых отношений в российском законодательстве 94
§ 3. Формирование системы налогов, сборов и институты налогового
законодательства: концептуальный аспект 109
§ 4. Возможности использования мировой практики построения правовых институтов в области налогов, сборов и концепции global tax system в развитии норм российского налогового законодательства 123
ГЛАВА III. ОСОБЕННОСТИ ЗАКОНОДАТЕЛЬНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ПРАВОВОГО СТАТУСА СУБЪЕКТОВ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ 137
§1. Субъекты налоговых отношений как взаимодействующие стороны
в процессе взимания налогов и сборов 137
§2. Единство правовых принципов построения и функционирования
налоговых органов Российской Федерации 152
§3. Финансово-правовой статус налоговых органов Российской
Федерации как субъектов налоговых отношений 163
§4. Правовой статус налогоплательщиков как субъектов налоговых отношений в организационно-правовом механизме налогового контроля...172
3
ГЛАВА IV. НОРМАТИВНАЯ РЕГЛАМЕНТАЦИЯ ОТРАСЛЕВЫХ ПОНЯТИЙ РОССИЙСКОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ: АНАЛИЗ ВЗАИМОДЕЙСТВИЙ И ПРОТИВОРЕЧИЙ 186
§ 1. Имущественные (стоимостные) понятия в налоговом законодательстве и гражданское законодательство: единство и дифференциация регулирования 186
§ 2. Взаимодействие норм налогового законодательства с нормами других отраслей российского законодательства 201
ГЛАВА V. ПРОБЛЕМЫ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ И НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО СУБЪЕКТОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 229
§ 1. Развитое нормативно-правовое федеральное и региональное регулирование как необходимая предпосылка нового механизма
юридической регламентации в области налогов и сборов 229
§ 2. Регулятивные возможности налогового законодательства субъектов Российской Федерации и его влияние на общий режим правового регулирования налоговых отношений 242
ГЛАВА VI. РЕГУЛЯТИВНАЯ РОЛЬ СУДОВ И АРБИТРАЖЕЙ В РАЗВИТИИ НОРМАТИВНОЙ БАЗЫ О НАЛОГАХ И СБОРАХ 255
§ 1. Особенности регулятивного воздействия судебной и арбитражной практики на развитие правового регулирования налоговых отношений...255 §2. Роль Конституционного Суда Российской Федерации в развитии
правового регулирования налоговых отношений 278
§3. Мировая практика судебного решения отдельных налоговых споров по оценке влияния налогов и сборов на условия конкуренции 298
ГЛАВА VII. ФОРМИРОВАНИЕ НОРМ РОССИЙСКОГО НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПОД ВЛИЯНИЕМ МЕЖДУНАРОДНО-ПРАВОВОГО НАЛОГОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ 310
§ 1. Общие тенденции взаимодействия норм российского и международно-правового налогового регулирования: теоретический аспект 310
4
§ 2. Налоговые нормы и международно-правовые принципы
регулирования в мировом коммерческом обороте 330
§ 3. О проблемах использования положений Типовых (модельных) налоговых кодексов и других актов мировой системы в российской практике правового регулирования налоговых отношений 347
ГЛАВА VIII. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОДХОДЫ К РАЗВИТИЮ РОССИЙСКОГО НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА С УЧЕТОМ ВЛИЯНИЯ НОРМ И ПРИНЦИПОВ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН 354
§ 1. Анализ зарубежных норм и принципов правовой регламентации налогообложения для применения в российском налоговом законодательстве 354
§ 2. Использование зарубежного правового опыта при формировании в Российской Федерации нормативной базы о налогах и сборах, стимулирующей благоприятные экономические и социальные условия...367
^ ЗАКЛЮЧЕНИЕ 409
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 417
♦
ГЛАВА I. ПРАВОВЫЕ РЕГУЛЯТОРЫ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ В РОССИЙСКОМ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ: ПОСТАНОВКА ПРОБЛЕМЫ..32
§ 1. Конституционные основы налоговых отношений и единый
рынок: налогово-бюджетный федерализм, межбюджетные отношения 32
§ 2. Концептуальное осмысление бюджетной и налоговой правовой теории, рассматривающей налоги в составе общественной публичной
собственности (бюджета) 50
§ 3. Правовые регуляторы налоговых отношений как составная часть правового регулирования финансовых отношений 57
ГЛАВА II. АКТУАЛЬНЫЕ ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ 74
§ 1. Понятие правового регулирования налоговых отношений 74
§ 2. Современные проблемы развития теории и практики правового
регулирования налоговых отношений в российском законодательстве 94
§ 3. Формирование системы налогов, сборов и институты налогового
законодательства: концептуальный аспект 109
§ 4. Возможности использования мировой практики построения правовых институтов в области налогов, сборов и концепции global tax system в развитии норм российского налогового законодательства 123
ГЛАВА III. ОСОБЕННОСТИ ЗАКОНОДАТЕЛЬНОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ ПРАВОВОГО СТАТУСА СУБЪЕКТОВ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ 137
§1. Субъекты налоговых отношений как взаимодействующие стороны
в процессе взимания налогов и сборов 137
§2. Единство правовых принципов построения и функционирования
налоговых органов Российской Федерации 152
§3. Финансово-правовой статус налоговых органов Российской
Федерации как субъектов налоговых отношений 163
§4. Правовой статус налогоплательщиков как субъектов налоговых отношений в организационно-правовом механизме налогового контроля...172
3
ГЛАВА IV. НОРМАТИВНАЯ РЕГЛАМЕНТАЦИЯ ОТРАСЛЕВЫХ ПОНЯТИЙ РОССИЙСКОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ: АНАЛИЗ ВЗАИМОДЕЙСТВИЙ И ПРОТИВОРЕЧИЙ 186
§ 1. Имущественные (стоимостные) понятия в налоговом законодательстве и гражданское законодательство: единство и дифференциация регулирования 186
§ 2. Взаимодействие норм налогового законодательства с нормами других отраслей российского законодательства 201
ГЛАВА V. ПРОБЛЕМЫ ПРАВОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ОТНОШЕНИЙ И НАЛОГОВОЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО СУБЪЕКТОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ 229
§ 1. Развитое нормативно-правовое федеральное и региональное регулирование как необходимая предпосылка нового механизма
юридической регламентации в области налогов и сборов 229
§ 2. Регулятивные возможности налогового законодательства субъектов Российской Федерации и его влияние на общий режим правового регулирования налоговых отношений 242
ГЛАВА VI. РЕГУЛЯТИВНАЯ РОЛЬ СУДОВ И АРБИТРАЖЕЙ В РАЗВИТИИ НОРМАТИВНОЙ БАЗЫ О НАЛОГАХ И СБОРАХ 255
§ 1. Особенности регулятивного воздействия судебной и арбитражной практики на развитие правового регулирования налоговых отношений...255 §2. Роль Конституционного Суда Российской Федерации в развитии
правового регулирования налоговых отношений 278
§3. Мировая практика судебного решения отдельных налоговых споров по оценке влияния налогов и сборов на условия конкуренции 298
ГЛАВА VII. ФОРМИРОВАНИЕ НОРМ РОССИЙСКОГО НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ПОД ВЛИЯНИЕМ МЕЖДУНАРОДНО-ПРАВОВОГО НАЛОГОВОГО РЕГУЛИРОВАНИЯ 310
§ 1. Общие тенденции взаимодействия норм российского и международно-правового налогового регулирования: теоретический аспект 310
4
§ 2. Налоговые нормы и международно-правовые принципы
регулирования в мировом коммерческом обороте 330
§ 3. О проблемах использования положений Типовых (модельных) налоговых кодексов и других актов мировой системы в российской практике правового регулирования налоговых отношений 347
ГЛАВА VIII. КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОДХОДЫ К РАЗВИТИЮ РОССИЙСКОГО НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА С УЧЕТОМ ВЛИЯНИЯ НОРМ И ПРИНЦИПОВ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН 354
§ 1. Анализ зарубежных норм и принципов правовой регламентации налогообложения для применения в российском налоговом законодательстве 354
§ 2. Использование зарубежного правового опыта при формировании в Российской Федерации нормативной базы о налогах и сборах, стимулирующей благоприятные экономические и социальные условия...367
^ ЗАКЛЮЧЕНИЕ 409
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 417
♦
ВВЕДЕНИЕ
Одним из факторов, оказывающих позитивное влияние на экономику Российской Федерации, являются формирование эффективных норм налогового законодательства, что предполагает установление надлежащего правового регулирования налоговых отношений. Потребность в этом связана с повышением роли налогообложения в формировании доходов бюджетов, необходимостью обеспечения в процессе налогообложения имущественных и предпринимательских интересов граждан и юридических лиц, с учетом усиления влияния налоговых норм на мировой коммерческий и финансовый оборот.
Для уяснения влияния на налоговые отношения общих и специальных правовых актов, принципов и норм необходимо комплексное исследование теоретических и практических вопросов, возникающих в процессе развития налогового законодательства. То есть, на настоящем этапе развития российской правовой науки, требуются фундаментальные исследования функционального влияния правовых регуляторов налоговых отношений и анализ межотраслевого взаимодействия норм, регламентирующих налоговые отношения. Используя традиционные подходы к исследованию правового регулирования налоговых отношений, представляется актуальным определить современный взгляд на концепцию общей теории правового регулирования в сфере налогов и сборов как совокупность научных подходов по ключевым направлениям и проблемам становления правовых регуляторов налоговой системы.
Анализ проблем охватывает такие важнейшие сферы как налогово¬бюджетный федерализм, юридическая природа налоговых правоотношений, финансово-правовые особенности субъектов налоговых отношений, взаимодействие федеральных и региональных норм налогового законодательства, роль судебных решений в развитии налогового
законодательства, возрастающее воздействие международных норм и норм зарубежного налогового права на российские налоговые нормы.
Актуальность исследования возрастает в связи с появлением необходимости междисциплинарного анализа эффективности построения и функционирования норм, институтов, категорий и понятий налогового законодательства. Ориентируясь на теоретические достижения в исследовании вопросов налогового, административного, финансового, гражданского, бюджетного и других связанных с налоговым законодательством отраслей, важно интегрировать комплекс научных проблем налогового законодательства в рамках более общей концепции. Это обусловлено тем, что закономерные на переходном этапе к рыночной экономике изменения инвестиционной, административной, бюджетной, налоговой, банковской, валютной, внешнеэкономической политики, заставляют иначе взглянуть на развитие норм налогового законодательства. Новизна осмысления многих проблем определяется факторами внутреннего и внешнего порядка, такими как финансовая политика государства в условиях глобализации, мировые стандарты учета и расчетов экономического содержания налогов, реформирование межбюджетных отношений, изменяющийся финансово-правовой статус субъектов налоговых отношений, возрастающее регулятивное влияние документов международных финансовых институтов.
В этой связи важным теоретическим моментом является проведение исследования закономерностей развития правового регулирования налоговых отношений, находящихся под регулятивным воздействием федерального законодательства, законодательства субъектов Российской Федерации, судебных актов, норм, принципов, обычаев, стандартов международного и зарубежного налогообложения, актов международных организаций. То есть дальнейшее совершенствование налогового законодательства требует определения путей оптимального сочетания норм различной отраслевой
7
принадлежности, а также общих и специальных, императивных и диспозитивных предписаний.
Большое значение в правовой регламентации налоговых отношений имеют судебные акты, принимаемые в результате рассмотрения налоговых споров. Однако их место в системе регуляторов налоговых отношений и характер взаимодействия с положениями нормативных актов на сегодняшний день исследованы недостаточно глубоко.
Анализируя динамику развития институциональных основ налогового законодательства, важно выявить достоинства и недостатки как всего комплекса правовых регуляторов, так и составляющих его блоков. При этом задача состоит в том, чтобы, исходя из Конституции Российской Федерации и мировой практики развития налоговых норм, создать теоретическую основу для определения предмета федерального налогового законодательства и предмета налогового законодательства субъекта Российской Федерации. Этот аспект недостаточно рассмотрен в науке налогового и финансового права, что негативно сказывается на законотворчестве Российской Федерации и ее субъектов в области налогообложения.
Актуальность исследования вытекает из сложного переплетения конституционных, финансово-правовых и внешнеэкономических функций налогообложения. Исходя из этого современные формы их решения включают разработку концепции Федерального закона об общих принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации, выводы о воздействие на российскую бюджетную систему налоговой доктрины развитых стран “global tax system”, теоретические и практические рекомендации об устранении концептуальных недостатков российского налогового законодательства.
Учитывая динамичное развитие российского налогового законодательства, представляется актуальным предложить пути решения важнейших для науки и практики теоретических проблем: 1) определение содержания правовых понятий и категорий налогового законодательства с
8
учетом их места в налоговых актах и актах других отраслей законодательства;
2) раскрытие назначения и воздействия норм различного типа и уровня (федеральных, региональных, международных, зарубежных) на налогообложение как часть финансовой деятельности государства; 3) оформление концептуальных выводов по теоретическим и практическим основам национальной доктрины правового регулирования налоговых отношений, обязательных для учета при разработке актов в области налогов и сборов; 4) выявление на основе российской и мировой судебной практики и практики зарубежного правотворчества тенденций разрешения налоговых споров, выработка на их базе предложений по совершенствованию комплекса норм российского налогового законодательства.
Степень научной разработанности проблемы. Ученые различных направлений правовой науки всегда уделяли значительное внимание вопросам правового регулирования в сфере налогов и сборов. В советский период теоретические аспекты правового регулирования налоговых отношений в общем контексте вопросов финансового права исследованы в работах Андреева В.К, Бесчеревных В.В., Вельского К.С., Вороновой Л.К., Горбуновой О.Н., Гурвича А.М., Запольского С.В., Конюховой Т.В., Куфаковой Н.А., Пискотина М..И., Ровинского Е.А., Родионовой В.М., Соколовой Э.Д., Химичевой Н.И., Цыпкина С.Д. и других.
В последние годы изучению проблем налогового права были посвящены работы Вельского К.С., Брызгалина А.В., Винницкого Д.В., Вороновой Л.К, Гаджиева Г.А., Горбуновой О.Н., Грачевой Е.Ю., Гуреева В.И., Захаровой Р.Ф., Ивлиевой М.Ф., Карасевой М.В., Конюховой Т.В., Крохиной Ю,А., Козырина А.Н, Кучерова И.И., Кучерявенко Н.П., Куфаковой
Н.А., Орлова М.Ю., Пепеляева С.Г., Соколовой Э.Д., Смирниковой Ю.Л, Толстопятенко Г.П., Тосуняна Г.А., Химичевой Н.И., Цыганкова Э.М. и других.
9
Вместе с тем, при комплексной разработке в научных работах и учебниках вопросов налогового права, теория и практика правового регулирования налоговых отношений, как самостоятельный предмет сравнительно-правового научного анализа, не рассматривались. То есть в российской правовой науке не проводилось концептуальное теоретическое исследование состояния правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации как результата взаимодействия правовых регуляторов разного вида и уровня, как результата влияния на российское налоговое законодательство мировых финансово-экономических и налогово-правовых режимов, как итога политического и экономического взаимодействия финансово-правовых интересов стран в международном хозяйственном обороте в конкретный исторический период.
До сих пор не нашли достаточного отражения исследования правового регулирования налоговых отношений, как конституционных организационно¬властных имущественных отношений. То есть до сих пор не урегулированы многие важнейшие области налоговых отношений как отношений по реализации конституционных прав граждан и основ единого рынка, налогово¬бюджетного федерализма и осуществления государственного управления экономикой и финансами. Это связано с не разработанностью в российской правовой науке концепции правового регулирования финансовой деятельности вообще и неопределенностью экономической модели налогообложения в России. Сказалось также отсутствие в советской правовой науке достаточных исследований в области рыночных элементов налогового регулирования, что связано с существенными различиями в роли налогов в плановой и рыночной экономике.
Не дана должная научная оценка процессу обособления кодификации норм налогового законодательства от общего процесса кодификации административно-правовых, финансово-правовых и гражданско-правовых
10
норм, что приводят к нарушению целостности правовой системы, регулирующей институты как публичного, так и частного права.
Перечисленный комплекс актуальных проблем совершенствования правового режима налогообложения определил выбор темы диссертационного исследования, разработка которой имеет большое теоретическое и практическое значение.
Предмет, цели и задачи исследования
Цель исследования заключается в том, чтобы на основе анализа комплекса юридических источников и доктрин выявить степень развитости российского налогового законодательства и оценить уровень его согласования с соответствующими нормами мирового правопорядка, определить общие принципы налогообложения и сборов, выработать концептуальные предложения о юридических понятиях, относящихся к объектам и субъектам налоговых отношений, отметить тенденции развития международно-правовых налоговых норм и принципов, влияющие на российское налоговое законодательство.
Достижению этой цели способствует решение следующих задач, имеющих научно-практическое значение:
- определить понятие и сущность конституционных принципов налогово¬бюджетного федерализма в правовом регулировании налоговых отношений и в формировании общих принципов налогообложения и сборов на основе отечественного и зарубежного опыта развития конституционных основ правового регулирования налоговых отношений.;
- исследовать некоторые актуальные теоретические и практические проблемы, обусловленные особенностями правового регулирования налоговых отношений на разных этапах развития налогово-бюджетного федерализма, межбюджетных отношений и определить взаимосвязь налогов и сборов с бюджетами в рамках властных отношений перераспределения публичной собственности;
проанализировать роль правовых норм, как регуляторов налоговых отношений и составной части финансово-правовых регуляторов государственного финансового управления в условиях единого рынка, охарактеризовать их сущность и значение на разных уровнях проявления регулирующей роли финансовых и налоговых механизмов в государственной политике;
выявить и обосновать общие свойства налоговых правоотношений, как организационно-властных, денежных имущественных отношений частных и публичных субъектов по формированию и распределению бюджетных доходов и расходов;
определить концептуальные подходы к построению правовых норм и институтов налогового законодательства Российской Федерации с учетом условий разграничения компетенции Российской Федерации и ее субъектов в области налогов и сборов; разработать структуру федерального закона об общих принципах налогообложения и сборов; классифицировать правовые нормы, регулирующие налоговые отношения, и определить степень их адекватности экономической модели налогообложения в Российской Федерации
провести сравнительно-правовой анализ российского налогового законодательства с типовыми и модельными налоговыми актами, принятыми в мировой практике, определить характер и формы воздействия правовых регуляторов в сфере международных экономических и налоговых отношений на российское налоговое законодательство;
выявить особенности норм и принципов реализации налоговых прав и обязанностей публичными и частными субъектами налоговых отношений, определить специфику их правового статуса;
теоретически аргументировать характер коллизий правовых норм налогового и других отраслей российского законодательства с целью
12
выявления факторов, влияющих на формирования понятий и категорий в налоговом праве, исследовать объекты налоговых отношений с позиций их имущественно-стоимостного содержания;
- предложить подходы к устранению коллизий норм федерального и регионального законодательства при построении взаимосогласованной системы правового регулирования налоговых отношений;
- показать роль судебных решений по налоговым спорам российских и зарубежных судов в общей системе правовых регуляторов налоговых отношений, способствующих обоснованию и развитию юридических понятий в сфере налогов и сборов;
- рассмотреть теоретические проблемы взаимодействия норм и принципов правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации с правовыми нормами и принципами международного коммерческого оборота и налогообложения с целью выработки предложений по их разрешению;
определить приоритеты налоговой политики и налогового права в экономически развитых странах с целью использовать положительный зарубежный опыт в совершенствование российского налогового законодательства.
Автор в процессе исследования стремился, не игнорируя уже имеющиеся теоретические достижения науки финансового, административного, гражданского, налогового права, интегрировать комплекс проблем налогового законодательства в рамках более общей концепции. Намерение использовать новые концептуальные подходы говорит о том, что позитивные наработки российских юристов, позволяют подняться на новый уровень исследования и дать более общую картину, не исключая при этом анализ особенностей динамики каждого правового регулятора, что позволит углубить и придать практическое значение предлагаемой концепции.
Теоретической базой исследования явилась отечественная и зарубежная литература по публично-правовым вопросам взаимоотношений различных участников административных отношений и по специальным вопросам взаимоотношения участников финансовых и налоговых отношений.
Использованы в качестве теоретической базы существенные наработки, имеющиеся в трудах ученых, исследующих вопросы общей теории государства и права, конституционного права: Алексеева С.С., Баглая М.В., Васильева В.И., Васильева А.М., Венгерова А.Б., Гаджиева Г.А., Денисова
А.И., Исакова В.Б., Лазарева В.В., Ковачева Д.А., Крылова Б.С., Марченко М.Н., Мицкевича А.В., Мишина А.А. Лафитского В.И., Окунькова Л.А., Пиголкина А.С., Постникова А.Е., Пяткиной С.А., Тихомирова Ю.А., Топорнина Б.Н., Умновой И.А., Халфиной P.O., Хабриевой Т.Я. и других. Особое внимание при исследовании публично-правовых аспектов налоговых отношений уделялось фундаментальным работам в области
административного права: Алехина А.П., Бачило И.Л., Бахраха Д.Н., Веремеенко И.И., Вишнякова В.Г., Жданова А.А., Кармолицкого А.А., Козлова Ю.М. Лазарева Б.М., Ноздрачева А.Ф., Салищевой Н.Г., Старилова Ю.Н., Студеникиной М.С., Терещенко Л.К. Хаманевой Н.Ю., Хангельдыева Б.Б., Юсупова В.А. и других.
При анализе имущественного характера объектов налогового регулирования автор опирался на труды известных ученых в области гражданского права: Брагинского М.И., Братуся С.Н., Витрянского В.В., Грибанова В.П., Иоффе О.С., Красавчикова О.А., Рахмиловича В.А., Павлодского Е.А., Яковлева В.Ф. и других. Уяснению автором коллизионных проблем в правовом регулировании налоговых и природоресурсовых отношений способствовали работы ученых по земельному и экологическому праву Боголюбова С.А., Галиновской Е.А., Жарикова Ю.Г., Петрова В.В. Панкратова И.Ф. и других.
В части исследования, касающейся правового регулирования налоговых отношений с иностранным элементом, автор обращался к трудам в области международного публичного и частного права, зарубежного финансового, административного и гражданского законодательства: Альтшулера А.Б., Ануфриевой Л.П., Богуславского М.М., Вилковой Н.Г., Дорониной Н.Г, Игнатенко Г.В., Звекова В.П., .Зыкина И.С., Ковачева Д.А., Козырина А.Н., Лазаревой Т.П., Лукашука И.И., Лунца Л.А., Маковского А.Л., Марышевой
Н.И., Мюллерсона Р.А., Манова Б.Г., Садикова О.Н., Соловьевой С.В., Фоминой О.А., Фельдмана Д.И., Хлестовой И.О., Шестаковой М.П., Энтина Л.М. и других.
Существенное влияние на формирование научных взглядов автора оказали труды ученых в области финансового и налогового права: Андреева В.К., Бакаевой О.Ю., Вельского К.С., Белых B.C., Бесчеревных В.В., Бойкова
О.В., .Брызгалина А.В., Винницкого Д.В., Вороновой Л.К., Гука Т.Е., Гуреева В.И., Годме П.М., .Горбуновой О.Н., Е.Ю.Грачевой Е.Ю., Друговой Ю.В., Захаровой Р.Ф., Запольского С.В., Ивлиевой М Ф., Карасевой М.В., Кашина
В.А., Козырина А.Н., .Конюховой Т.В., Крохиной Ю.А., Кучерова И.И., Кучерявенко Н.П., Куфаковой Н.А., Лушниковой М.В., Лыковой Л.Н., Ларютиной И.А., Орлова М.Ю., Пацуркивского П.С., .Пепеляева С.Г., Пискотина М.И., Ровинского Е.А., Селюкова А.Д., Слома В.И., Смирниковой Ю.Л., Соколовой Э.Д., Толстопятенко Г.П., Топорнина Б.Н., Тосуняна Г.А., Хвана Л.Б., Химичевой Н.И., .Цыпкина С.Д., Цыганкова Э.М., Ялбунганова
А.А. и других.
Научно-правовой анализ должен также принимать во внимание научные экономические исследования и зарубежные источники. В диссертации использованы труды известных российских и зарубежных ученых финансистов и юристов, исследующих налогово-бюджетные отношения, международное налогообложение, деятельность международных организаций по регулированию финансовых отношений. Автором
отмечаются работы Андерсона Р, Белла Д, Герчиковой И.Н., Данилевского Ю.А., Дернберга П., Друкера П., Дэниелса Д., Жюйара П, Карро Д., Колари
В., Лиса А., Мауера Д., Поляка Г.Б.., Родионовой В.А., Фокса И, Роуза П., Фрайзера Р, Черника Д.Г., Энга В. и других. Для научного анализа использовались материалы комитетов Конгресса США по совершенствованию Кодекса Внутренних Доходов США.
Методология и методика исследования. При решении поставленных общетеоретических задач использовались положения общенаучного диалектического метода познания. Теория и практика правового регулирования налоговых отношений исследуются на основе частных научных методов познания: сравнительно-правового, исторического, системно-структурного, метода документального анализа, теоретико-прогностического анализа, метода абстрагирования и обобщения. При этом автор исходил из следующих основных подходов.
Во-первых, из акцентирования внимания на многовариантности, разно направленности, и противоречивости концептуальных подходов к построению как отдельных институтов налогового законодательства, так и всей системы актов о финансовой деятельности государства. При этом автор рассматривает нормы налогового законодательства во взаимосвязи с финансовым, испытывающим влияние других отраслей законодательства и отражающим переплетение публичного и частного интересов.
Во-вторых, из поддержания позитивных тенденций к расширению роли не только фискальных, но и регулирующих функций налогообложения в государственном управлении экономикой и финансами. Такой подход дает возможность по-новому посмотреть на полномочия в налоговой сфере не только налоговых органов, но и иных органов государственного и негосударственного (ассоциативного) управления. Имеет место и критическое осмысления перманентных изменений налогового режима Российской Федерации, обусловленного поиском гибкой, восприимчивой и адекватной
16
российской экономики модели налоговой системы и ее правовой регламентации.
В-третьих, из согласования правовых налоговых норм, принципов, установлений и предписаний в различной форме с экономическими и социальными. Автор старался использовать научный потенциал, заложенный в теоретических исследованиях о реализации правовых норм для уяснения характера реального (положительного и отрицательного) воздействия налоговых норм на соответствующие отношения.
Оценка форм влияния на российское налоговое законодательство внутренних, международных и зарубежных нормативных и договорных основ налогообложения, общепринятых норм, принципов, обычаев, стандартов международного финансового оборота осуществлялась с учетом выводов, содержащихся в трудах видных ученых разных стран, включая в первую очередь представителей российской, украинской, американской, западноевропейской науки. Исследуя тему диссертации, автор также проанализировал обширный нормативный материал и судебную практику его применения.
Научная новизна диссертации состоит в том, что, впервые в отечественной юридической науке предпринято комплексное исследование теоретических и практических проблем, порожденных в процессе налоговой реформы и ускоренной кодификации норм налогового законодательства, сложностями определения их отраслевой принадлежности и степени регулятивного воздействия на экономику.
Результаты работы направлены на совершенствование законопроектной работы в области налогообложения, условий применения судами норм законодательных актов различной отраслевой принадлежности, применяемых к налоговым отношениям. Проведенное научное исследование находится в русле нового научного направления, связанного с междисциплинарным
анализом эффективности применения норм налогового законодательства и государственного управления в области налогообложения.
Научная новизна полученных результатов состоит в том, что диссертация является первым в России монографическим комплексным исследованием особенностей урегулированных правом налоговых
отношений для определения на основе комплексного анализа юридической природа налоговых правоотношений, выявления их субъектно-объектных характеристик, сравнительно-правового анализа категорий и понятий в налоговом законодательстве, выявления значения всего спектра правовых регуляторов налоговых отношений с учетом международного опыта и судебной практики.
Элементы научной новизны содержатся в следующих положениях:
1. Получены научные результаты по-новому характеризующие содержание налоговых правоотношений посредством анализа их места в классификационном ряду финансовых правоотношений и их связи с бюджетными правоотношениями. Впервые выявлены общие закономерности и черты в нормах, применяемых к налогообложению и относящихся к различным отраслям законодательства с учетом существа кодифицированных налоговых норм. При этом автором сформирована собственная точка зрения на правовое регулирование налоговых отношений, особенно как на совокупность правовых норм и конституционных принципов по созданию через налоговые доходы общественной долевой публичной собственности, формируемой из обязательных платежей на основе конституционных принципов взимания налогов и сборов и бюджетного процесса.1 На основе этого подхода определяется содержание норм в рамках предлагаемой автором
1 Автор продолжает исследование комплекса актуальных проблем налогового права России, концептуальные и методологические основы которых освещены профессором Химичевой Н.И. в трудах советского и современного периодов. Например, см.: Химичева Н.И.Актуальные проблемы финансового права России в аспекте эффективности его воздействия на механизм финансов / Финансовый механизм и его правовое регулирование. Сборник тезисов докладов международной научно-практической конференции. Саратов. 2003.С.12-13.
18
концепции Федерального Закона «Об общих принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации».1
2. Предложены авторские теоретические и практические подходы относительно места и содержания правоотношений, регулирующих перераспределение налогов и сборов в рамках межбюджетных конституционных отношений. Дается собственное видение правовой конструкции налогово-бюджетного федерализма, как правоотношений по защите конституционных прав граждан, российской финансовой системы.
Впервые в науке налогового права определены налогово-правовые принципы и государственные функции налогообложения, вытекающие не только из публично-правовых, но и из частно-правовых основ рыночных отношений собственности и предпринимательства по Конституции Российской Федерации. Полученные научные результаты показывают, что правовое регулирование в России налоговых и связанных с ними бюджетных отношений, рассмотренное через призму современных мировых реалий, будет играть роль «барометра» защищенности финансовой системы России в мировой экономической среде.
3. Предложено теоретически и законодательно закрепить финансово¬правовой статус налоговых органов, вытекающий из их широких координационно-контрольных полномочий как участников налоговых отношений, обусловленных объективной взаимосвязью налогообложения с финансовой деятельностью государства в целом. Данный результат поможет повысить уровень контроля за бюджетной обеспеченностью, законностью установления размера налогового бремени, законностью распределения налогов между бюджетами разного уровня.
1 Диссертантом, применительно к налоговым отношениям, творчески развиваются современные теоретические подходы к теории конституционных принципов, как основы построения всей правовой системы, заложенные в работах Д.А. Ковачева. Например, см.: Ковачев Д.А. Проблемы конституционного права. М.2003. С.49-63.
19
В связи с этим обосновывается необходимость дальнейшего развития правовых основ и принципов (в рамках нового федерального закона о государственном финансовом контроле или постановления Правительства Российской Федерации) взаимодействия налоговых и других органов исполнительной власти, реализующих блоки регулятивных, контрольных, управленческих и иных функций в области экономики и финансов. По итогам исследования норм о правовом статусе налоговых органов, автором творчески развиты и по-новому предложены основания классификации принципов их деятельности.
4. Определяется понятие и сущность правовых регуляторов налоговых отношений как теоретическая конструкция, отражающая современный уровень политического и экономического общественного согласования прав, обязанностей и имущественных интересов публичных и частных субъектов налоговых отношений на фоне растущего влияния на них мировой среды. По- новому освещаются положения, позволяющие отграничить правовые регуляторы налоговых отношений от иных смежных регуляторов. Выявлено, что реалии информационного общества (всемирная компьютерная сеть Интернет) создают условия для смешения налогово-информационных и налогово-правовых отношений. С учетом этих тенденций правовые регуляторы рассмотрены как взаимосвязанный массив нормативных и информационных источников, принципов, обычаев делового оборота, материалов судебной практики, рекомендаций международных организаций и конференций, типовых модельных актов, законодательных актов зарубежных стран, которые влияют на поведение субъектов налоговых отношений и формирование норм российского налогового законодательства.
Определяются основания для характеристики норм в контексте степени их регулятивного воздействия (позитивного, негативного, нейтрального) на субъектов налоговых отношений. Делается вывод, что как «смешанный» результат налоговой внутренней политики и воздействия международной
20
среды налоговые отношения могут подразделяться на позитивно урегулированные, перегруженные оперативно-регулятивными элементами, неурегулированные вообще, урегулированные внешним (международным) правом, предполагаемые к урегулированию, урегулированные без концептуального обоснования, урегулированные на основе экономического обоснования.
4. Впервые проведен теоретический анализ правовых институтов Налогового кодекса Российской Федерации (общей и особенной части), отмечены противоречивые конструкции и предложена авторская концепция изменения содержания и структуры норм НК РФ. Анализируя общие и специальные нормы НК РФ автор отмечает основные устойчивые и достаточно негативные тенденции. Во-первых, нормы специальной части НК РФ, регулирующие налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог являются постоянным объектом налоговой реформы, проводимой уже не первый раз с очередным устранением налоговых льгот, то есть без учета стимулирующей функции налогов.1 При этом статья 56 НК РФ предусматривает налоговые льготы как самостоятельный режим (институт) налогового законодательства. Таким образом, нормы Второй части НК РФ, вопреки юридической логике приоритета общего над частным, создают самостоятельный, независимый от Первой части НК РФ правовой режим.
Во-вторых, несмотря на то, что НК РФ устанавливает в своей первой части систему налогов и сборов (ст.ст. 12-18 НК РФ), вторая часть включает режимы налогов и сборов не предусмотренные первой частью (например, единый сельскохозяйственный налог, единый налог на вмененный доход). Специальные налоговые режимы являются «особым порядком» исчисления и уплаты налогов и сборов, а не отдельным налогом или сбором. Анализируя
21
это положение, автор делает выводы о совершенствовании понятий «система налогов и сборов», «налоговые льготы», «специальные налоговые режимы»
В третьих, несогласованность Первой и Второй частей НК РФ привели к снижению регулятивного потенциала норм НК РФ, что подтверждается практикой налоговых отношений, судебной и арбитражной практикой. Поэтому в работе вносится предложение о правовом закреплении в рамках налогового процесса порядка согласования органами государственной власти необходимых изменений и дополнений в НК РФ. При этом автором подчеркивается важность обеспечения политики стабильности налогового законодательства. Делается вывод, что для каждого вида налога в рамках Налогового кодекса РФ (перечень налогов дается в статьях 13, 14, 15 НК РФ) следует искать приемлемые для России методы «перевода» современных прогрессивных концепций налогообложения на «язык» юридических понятий..
5. Предложен новый концептуальный подход к анализу законотворческих полномочий органов законодательной власти в сфере налоговых отношений. Диссертант отмечает, что она отражает не только состояние управления государственными налоговыми доходами, объем и механизмы влияния на деятельность органов исполнительной власти, но и подлинное соотношение законодательной и исполнительной власти, определяющей единую налоговую политику в государстве. Исходя из практики составления проектов налоговых законов, изменений и дополнений в НК РФ, делается вывод о необходимости закрепления в НК РФ порядка привлечения к разработке таких проектов органов законодательной и исполнительной власти субъектов Российской Федерации. Установлено растущее количество обязательных платежей в субъектах Российской Федерации, которые являются явной или скрытой формой налогов. Практика
1 Анализ итогов налоговой реформы смотри подробнее: Динес И.Ю. Налоговая реформа: проблемы
22
введения новых налогов и сборов показывает необходимость закрепления в Налоговом кодексе РФ конституционных прав Правительства Российской Федерации по принятию постановлений, отражающих и реализующих налоговую политику государства.
6. Получены результаты, выявляющие виды правоотношений, из которых состоят налоговые правоотношения. Автор обосновывает позицию, что являясь комплексными по природе, налоговые правоотношения обеспечивают реализацию налоговой политики государства, основанной на:1)единых принципов финансовой дисциплины, финансового контроля и ответственности ( финансовые отношения); 2) конституционных отношениях по разграничению полномочий Российской Федерации и ее субъектов в налогово-бюджетной сфере (конституционные отношения); 3Имущественных отношениях, связанных с получением дохода (прибыли) хозяйствующими субъектами, инвестированием капитала, использованием недвижимости собственником; 4) административных управленческих отношениях по установлению контрольно-регулятивных функций государственных органов в области налогообложения; 5) административно-процессуальных, арбитражно-процессуальных, гражданско-процессуальных отношениях при рассмотрении споров налогоплательщиков и налоговых органов; 6) информационных отношениях по предоставлению участникам налоговых отношений финансовой и иной информации; 7) международных экономических отношениях по предотвращению двойного налогообложения и обеспечению благоприятного режима торговли и инвестиций.1
7. Диссертантом предложена примерная структура правовых институтов для включения в проект Федерального закона об общих
остаются // Финансы. № 1. 2003. С.32-33.
1 Диссертантом творчески осмысляются теоретические подходы к правовому регулированию единства финансовой деятельности государства и связи правового регулирования бюджетных и налоговых отношений, обоснованные в ряде работ Горбуновой O.H. Например, см.: Горбунова О..Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. М. 2003.С. 118-134.
23
принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации... Важнейшими из них являются: налоговый федерализм (исключительная компетенция Федерации, исключительная компетенция субъектов Федерации, совместная компетенция Федерации и субъектов, полномочия органов местного самоуправления в налоговой сфере); коллизионное налоговое право; взаимодействие госорганов в сфере налогообложения; международное налоговое право; принципы определения права, применяемого к налоговым отношениям, осложненным иностранным элементом; принципы идентификации понятий российского и иностранного налогового права; налоги и страхование, налоги и экология, налоги и социальные стандарты.
8. Обоснована авторская позиция на решение ряда проблем, связанных с развитием норм налогового законодательства о правовом статусе субъектов налоговых отношений (налоговых органов и налогоплательщиков). Для решения, например, проблемы возмещения убытков налоговыми органами предложены авторские подходы и анализ возможных путей решения.. Во- первых, в научном плане следует определить критерии и правовой статус государственных органов в гражданско-правовых отношениях и соответственно не ясно насколько применимы нормы ГК РФ к отношениям по возмещению убытков в налоговых отношениях. Во-вторых, налоговое законодательство должно предусматривать порядка проведения расчетов убытков, причиненных налогоплательщику действиями налоговых органов и порядка доказывания причинно-следственной связи действий налоговых органов и убытков налогоплательщика. В-третьих, бюджетное законодательство должно устанавливать фонды возмещения убытков, причиненных действиями публичных органов власти и не регулирует налоговые отношения в части, соприкасающейся с возвратом или возмещением бюджетных доходов.
9. Впервые предложены концептуальные подходы к совершенствованию финансово-правового статуса налоговых органов как
субъектов налоговых отношений. Выявлены критерии развития этой области налоговых отношений. Во-первых, нормы о правовом статусе налоговых органов, их взаимодействии с другими органами исполнительной власти являются сердцевиной налогового законодательства и нуждаются возведения их в ранг базовой главы Налогового кодекса с регламентацией не только их прав, обязанностей, процедурных аспектов налоговых проверок, а определением их целей и задач, гарантиями их самостоятельности в осуществлении налоговой политики на всех уровнях контроля и управления налоговыми отношениями. Во-вторых, необходимы уточнения в законодательстве компетенции некоторых органов государственного налогового контроля в части проверки обоснованности использования налогоп
Одним из факторов, оказывающих позитивное влияние на экономику Российской Федерации, являются формирование эффективных норм налогового законодательства, что предполагает установление надлежащего правового регулирования налоговых отношений. Потребность в этом связана с повышением роли налогообложения в формировании доходов бюджетов, необходимостью обеспечения в процессе налогообложения имущественных и предпринимательских интересов граждан и юридических лиц, с учетом усиления влияния налоговых норм на мировой коммерческий и финансовый оборот.
Для уяснения влияния на налоговые отношения общих и специальных правовых актов, принципов и норм необходимо комплексное исследование теоретических и практических вопросов, возникающих в процессе развития налогового законодательства. То есть, на настоящем этапе развития российской правовой науки, требуются фундаментальные исследования функционального влияния правовых регуляторов налоговых отношений и анализ межотраслевого взаимодействия норм, регламентирующих налоговые отношения. Используя традиционные подходы к исследованию правового регулирования налоговых отношений, представляется актуальным определить современный взгляд на концепцию общей теории правового регулирования в сфере налогов и сборов как совокупность научных подходов по ключевым направлениям и проблемам становления правовых регуляторов налоговой системы.
Анализ проблем охватывает такие важнейшие сферы как налогово¬бюджетный федерализм, юридическая природа налоговых правоотношений, финансово-правовые особенности субъектов налоговых отношений, взаимодействие федеральных и региональных норм налогового законодательства, роль судебных решений в развитии налогового
законодательства, возрастающее воздействие международных норм и норм зарубежного налогового права на российские налоговые нормы.
Актуальность исследования возрастает в связи с появлением необходимости междисциплинарного анализа эффективности построения и функционирования норм, институтов, категорий и понятий налогового законодательства. Ориентируясь на теоретические достижения в исследовании вопросов налогового, административного, финансового, гражданского, бюджетного и других связанных с налоговым законодательством отраслей, важно интегрировать комплекс научных проблем налогового законодательства в рамках более общей концепции. Это обусловлено тем, что закономерные на переходном этапе к рыночной экономике изменения инвестиционной, административной, бюджетной, налоговой, банковской, валютной, внешнеэкономической политики, заставляют иначе взглянуть на развитие норм налогового законодательства. Новизна осмысления многих проблем определяется факторами внутреннего и внешнего порядка, такими как финансовая политика государства в условиях глобализации, мировые стандарты учета и расчетов экономического содержания налогов, реформирование межбюджетных отношений, изменяющийся финансово-правовой статус субъектов налоговых отношений, возрастающее регулятивное влияние документов международных финансовых институтов.
В этой связи важным теоретическим моментом является проведение исследования закономерностей развития правового регулирования налоговых отношений, находящихся под регулятивным воздействием федерального законодательства, законодательства субъектов Российской Федерации, судебных актов, норм, принципов, обычаев, стандартов международного и зарубежного налогообложения, актов международных организаций. То есть дальнейшее совершенствование налогового законодательства требует определения путей оптимального сочетания норм различной отраслевой
7
принадлежности, а также общих и специальных, императивных и диспозитивных предписаний.
Большое значение в правовой регламентации налоговых отношений имеют судебные акты, принимаемые в результате рассмотрения налоговых споров. Однако их место в системе регуляторов налоговых отношений и характер взаимодействия с положениями нормативных актов на сегодняшний день исследованы недостаточно глубоко.
Анализируя динамику развития институциональных основ налогового законодательства, важно выявить достоинства и недостатки как всего комплекса правовых регуляторов, так и составляющих его блоков. При этом задача состоит в том, чтобы, исходя из Конституции Российской Федерации и мировой практики развития налоговых норм, создать теоретическую основу для определения предмета федерального налогового законодательства и предмета налогового законодательства субъекта Российской Федерации. Этот аспект недостаточно рассмотрен в науке налогового и финансового права, что негативно сказывается на законотворчестве Российской Федерации и ее субъектов в области налогообложения.
Актуальность исследования вытекает из сложного переплетения конституционных, финансово-правовых и внешнеэкономических функций налогообложения. Исходя из этого современные формы их решения включают разработку концепции Федерального закона об общих принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации, выводы о воздействие на российскую бюджетную систему налоговой доктрины развитых стран “global tax system”, теоретические и практические рекомендации об устранении концептуальных недостатков российского налогового законодательства.
Учитывая динамичное развитие российского налогового законодательства, представляется актуальным предложить пути решения важнейших для науки и практики теоретических проблем: 1) определение содержания правовых понятий и категорий налогового законодательства с
8
учетом их места в налоговых актах и актах других отраслей законодательства;
2) раскрытие назначения и воздействия норм различного типа и уровня (федеральных, региональных, международных, зарубежных) на налогообложение как часть финансовой деятельности государства; 3) оформление концептуальных выводов по теоретическим и практическим основам национальной доктрины правового регулирования налоговых отношений, обязательных для учета при разработке актов в области налогов и сборов; 4) выявление на основе российской и мировой судебной практики и практики зарубежного правотворчества тенденций разрешения налоговых споров, выработка на их базе предложений по совершенствованию комплекса норм российского налогового законодательства.
Степень научной разработанности проблемы. Ученые различных направлений правовой науки всегда уделяли значительное внимание вопросам правового регулирования в сфере налогов и сборов. В советский период теоретические аспекты правового регулирования налоговых отношений в общем контексте вопросов финансового права исследованы в работах Андреева В.К, Бесчеревных В.В., Вельского К.С., Вороновой Л.К., Горбуновой О.Н., Гурвича А.М., Запольского С.В., Конюховой Т.В., Куфаковой Н.А., Пискотина М..И., Ровинского Е.А., Родионовой В.М., Соколовой Э.Д., Химичевой Н.И., Цыпкина С.Д. и других.
В последние годы изучению проблем налогового права были посвящены работы Вельского К.С., Брызгалина А.В., Винницкого Д.В., Вороновой Л.К, Гаджиева Г.А., Горбуновой О.Н., Грачевой Е.Ю., Гуреева В.И., Захаровой Р.Ф., Ивлиевой М.Ф., Карасевой М.В., Конюховой Т.В., Крохиной Ю,А., Козырина А.Н, Кучерова И.И., Кучерявенко Н.П., Куфаковой
Н.А., Орлова М.Ю., Пепеляева С.Г., Соколовой Э.Д., Смирниковой Ю.Л, Толстопятенко Г.П., Тосуняна Г.А., Химичевой Н.И., Цыганкова Э.М. и других.
9
Вместе с тем, при комплексной разработке в научных работах и учебниках вопросов налогового права, теория и практика правового регулирования налоговых отношений, как самостоятельный предмет сравнительно-правового научного анализа, не рассматривались. То есть в российской правовой науке не проводилось концептуальное теоретическое исследование состояния правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации как результата взаимодействия правовых регуляторов разного вида и уровня, как результата влияния на российское налоговое законодательство мировых финансово-экономических и налогово-правовых режимов, как итога политического и экономического взаимодействия финансово-правовых интересов стран в международном хозяйственном обороте в конкретный исторический период.
До сих пор не нашли достаточного отражения исследования правового регулирования налоговых отношений, как конституционных организационно¬властных имущественных отношений. То есть до сих пор не урегулированы многие важнейшие области налоговых отношений как отношений по реализации конституционных прав граждан и основ единого рынка, налогово¬бюджетного федерализма и осуществления государственного управления экономикой и финансами. Это связано с не разработанностью в российской правовой науке концепции правового регулирования финансовой деятельности вообще и неопределенностью экономической модели налогообложения в России. Сказалось также отсутствие в советской правовой науке достаточных исследований в области рыночных элементов налогового регулирования, что связано с существенными различиями в роли налогов в плановой и рыночной экономике.
Не дана должная научная оценка процессу обособления кодификации норм налогового законодательства от общего процесса кодификации административно-правовых, финансово-правовых и гражданско-правовых
10
норм, что приводят к нарушению целостности правовой системы, регулирующей институты как публичного, так и частного права.
Перечисленный комплекс актуальных проблем совершенствования правового режима налогообложения определил выбор темы диссертационного исследования, разработка которой имеет большое теоретическое и практическое значение.
Предмет, цели и задачи исследования
Цель исследования заключается в том, чтобы на основе анализа комплекса юридических источников и доктрин выявить степень развитости российского налогового законодательства и оценить уровень его согласования с соответствующими нормами мирового правопорядка, определить общие принципы налогообложения и сборов, выработать концептуальные предложения о юридических понятиях, относящихся к объектам и субъектам налоговых отношений, отметить тенденции развития международно-правовых налоговых норм и принципов, влияющие на российское налоговое законодательство.
Достижению этой цели способствует решение следующих задач, имеющих научно-практическое значение:
- определить понятие и сущность конституционных принципов налогово¬бюджетного федерализма в правовом регулировании налоговых отношений и в формировании общих принципов налогообложения и сборов на основе отечественного и зарубежного опыта развития конституционных основ правового регулирования налоговых отношений.;
- исследовать некоторые актуальные теоретические и практические проблемы, обусловленные особенностями правового регулирования налоговых отношений на разных этапах развития налогово-бюджетного федерализма, межбюджетных отношений и определить взаимосвязь налогов и сборов с бюджетами в рамках властных отношений перераспределения публичной собственности;
проанализировать роль правовых норм, как регуляторов налоговых отношений и составной части финансово-правовых регуляторов государственного финансового управления в условиях единого рынка, охарактеризовать их сущность и значение на разных уровнях проявления регулирующей роли финансовых и налоговых механизмов в государственной политике;
выявить и обосновать общие свойства налоговых правоотношений, как организационно-властных, денежных имущественных отношений частных и публичных субъектов по формированию и распределению бюджетных доходов и расходов;
определить концептуальные подходы к построению правовых норм и институтов налогового законодательства Российской Федерации с учетом условий разграничения компетенции Российской Федерации и ее субъектов в области налогов и сборов; разработать структуру федерального закона об общих принципах налогообложения и сборов; классифицировать правовые нормы, регулирующие налоговые отношения, и определить степень их адекватности экономической модели налогообложения в Российской Федерации
провести сравнительно-правовой анализ российского налогового законодательства с типовыми и модельными налоговыми актами, принятыми в мировой практике, определить характер и формы воздействия правовых регуляторов в сфере международных экономических и налоговых отношений на российское налоговое законодательство;
выявить особенности норм и принципов реализации налоговых прав и обязанностей публичными и частными субъектами налоговых отношений, определить специфику их правового статуса;
теоретически аргументировать характер коллизий правовых норм налогового и других отраслей российского законодательства с целью
12
выявления факторов, влияющих на формирования понятий и категорий в налоговом праве, исследовать объекты налоговых отношений с позиций их имущественно-стоимостного содержания;
- предложить подходы к устранению коллизий норм федерального и регионального законодательства при построении взаимосогласованной системы правового регулирования налоговых отношений;
- показать роль судебных решений по налоговым спорам российских и зарубежных судов в общей системе правовых регуляторов налоговых отношений, способствующих обоснованию и развитию юридических понятий в сфере налогов и сборов;
- рассмотреть теоретические проблемы взаимодействия норм и принципов правового регулирования налоговых отношений в Российской Федерации с правовыми нормами и принципами международного коммерческого оборота и налогообложения с целью выработки предложений по их разрешению;
определить приоритеты налоговой политики и налогового права в экономически развитых странах с целью использовать положительный зарубежный опыт в совершенствование российского налогового законодательства.
Автор в процессе исследования стремился, не игнорируя уже имеющиеся теоретические достижения науки финансового, административного, гражданского, налогового права, интегрировать комплекс проблем налогового законодательства в рамках более общей концепции. Намерение использовать новые концептуальные подходы говорит о том, что позитивные наработки российских юристов, позволяют подняться на новый уровень исследования и дать более общую картину, не исключая при этом анализ особенностей динамики каждого правового регулятора, что позволит углубить и придать практическое значение предлагаемой концепции.
Теоретической базой исследования явилась отечественная и зарубежная литература по публично-правовым вопросам взаимоотношений различных участников административных отношений и по специальным вопросам взаимоотношения участников финансовых и налоговых отношений.
Использованы в качестве теоретической базы существенные наработки, имеющиеся в трудах ученых, исследующих вопросы общей теории государства и права, конституционного права: Алексеева С.С., Баглая М.В., Васильева В.И., Васильева А.М., Венгерова А.Б., Гаджиева Г.А., Денисова
А.И., Исакова В.Б., Лазарева В.В., Ковачева Д.А., Крылова Б.С., Марченко М.Н., Мицкевича А.В., Мишина А.А. Лафитского В.И., Окунькова Л.А., Пиголкина А.С., Постникова А.Е., Пяткиной С.А., Тихомирова Ю.А., Топорнина Б.Н., Умновой И.А., Халфиной P.O., Хабриевой Т.Я. и других. Особое внимание при исследовании публично-правовых аспектов налоговых отношений уделялось фундаментальным работам в области
административного права: Алехина А.П., Бачило И.Л., Бахраха Д.Н., Веремеенко И.И., Вишнякова В.Г., Жданова А.А., Кармолицкого А.А., Козлова Ю.М. Лазарева Б.М., Ноздрачева А.Ф., Салищевой Н.Г., Старилова Ю.Н., Студеникиной М.С., Терещенко Л.К. Хаманевой Н.Ю., Хангельдыева Б.Б., Юсупова В.А. и других.
При анализе имущественного характера объектов налогового регулирования автор опирался на труды известных ученых в области гражданского права: Брагинского М.И., Братуся С.Н., Витрянского В.В., Грибанова В.П., Иоффе О.С., Красавчикова О.А., Рахмиловича В.А., Павлодского Е.А., Яковлева В.Ф. и других. Уяснению автором коллизионных проблем в правовом регулировании налоговых и природоресурсовых отношений способствовали работы ученых по земельному и экологическому праву Боголюбова С.А., Галиновской Е.А., Жарикова Ю.Г., Петрова В.В. Панкратова И.Ф. и других.
В части исследования, касающейся правового регулирования налоговых отношений с иностранным элементом, автор обращался к трудам в области международного публичного и частного права, зарубежного финансового, административного и гражданского законодательства: Альтшулера А.Б., Ануфриевой Л.П., Богуславского М.М., Вилковой Н.Г., Дорониной Н.Г, Игнатенко Г.В., Звекова В.П., .Зыкина И.С., Ковачева Д.А., Козырина А.Н., Лазаревой Т.П., Лукашука И.И., Лунца Л.А., Маковского А.Л., Марышевой
Н.И., Мюллерсона Р.А., Манова Б.Г., Садикова О.Н., Соловьевой С.В., Фоминой О.А., Фельдмана Д.И., Хлестовой И.О., Шестаковой М.П., Энтина Л.М. и других.
Существенное влияние на формирование научных взглядов автора оказали труды ученых в области финансового и налогового права: Андреева В.К., Бакаевой О.Ю., Вельского К.С., Белых B.C., Бесчеревных В.В., Бойкова
О.В., .Брызгалина А.В., Винницкого Д.В., Вороновой Л.К., Гука Т.Е., Гуреева В.И., Годме П.М., .Горбуновой О.Н., Е.Ю.Грачевой Е.Ю., Друговой Ю.В., Захаровой Р.Ф., Запольского С.В., Ивлиевой М Ф., Карасевой М.В., Кашина
В.А., Козырина А.Н., .Конюховой Т.В., Крохиной Ю.А., Кучерова И.И., Кучерявенко Н.П., Куфаковой Н.А., Лушниковой М.В., Лыковой Л.Н., Ларютиной И.А., Орлова М.Ю., Пацуркивского П.С., .Пепеляева С.Г., Пискотина М.И., Ровинского Е.А., Селюкова А.Д., Слома В.И., Смирниковой Ю.Л., Соколовой Э.Д., Толстопятенко Г.П., Топорнина Б.Н., Тосуняна Г.А., Хвана Л.Б., Химичевой Н.И., .Цыпкина С.Д., Цыганкова Э.М., Ялбунганова
А.А. и других.
Научно-правовой анализ должен также принимать во внимание научные экономические исследования и зарубежные источники. В диссертации использованы труды известных российских и зарубежных ученых финансистов и юристов, исследующих налогово-бюджетные отношения, международное налогообложение, деятельность международных организаций по регулированию финансовых отношений. Автором
отмечаются работы Андерсона Р, Белла Д, Герчиковой И.Н., Данилевского Ю.А., Дернберга П., Друкера П., Дэниелса Д., Жюйара П, Карро Д., Колари
В., Лиса А., Мауера Д., Поляка Г.Б.., Родионовой В.А., Фокса И, Роуза П., Фрайзера Р, Черника Д.Г., Энга В. и других. Для научного анализа использовались материалы комитетов Конгресса США по совершенствованию Кодекса Внутренних Доходов США.
Методология и методика исследования. При решении поставленных общетеоретических задач использовались положения общенаучного диалектического метода познания. Теория и практика правового регулирования налоговых отношений исследуются на основе частных научных методов познания: сравнительно-правового, исторического, системно-структурного, метода документального анализа, теоретико-прогностического анализа, метода абстрагирования и обобщения. При этом автор исходил из следующих основных подходов.
Во-первых, из акцентирования внимания на многовариантности, разно направленности, и противоречивости концептуальных подходов к построению как отдельных институтов налогового законодательства, так и всей системы актов о финансовой деятельности государства. При этом автор рассматривает нормы налогового законодательства во взаимосвязи с финансовым, испытывающим влияние других отраслей законодательства и отражающим переплетение публичного и частного интересов.
Во-вторых, из поддержания позитивных тенденций к расширению роли не только фискальных, но и регулирующих функций налогообложения в государственном управлении экономикой и финансами. Такой подход дает возможность по-новому посмотреть на полномочия в налоговой сфере не только налоговых органов, но и иных органов государственного и негосударственного (ассоциативного) управления. Имеет место и критическое осмысления перманентных изменений налогового режима Российской Федерации, обусловленного поиском гибкой, восприимчивой и адекватной
16
российской экономики модели налоговой системы и ее правовой регламентации.
В-третьих, из согласования правовых налоговых норм, принципов, установлений и предписаний в различной форме с экономическими и социальными. Автор старался использовать научный потенциал, заложенный в теоретических исследованиях о реализации правовых норм для уяснения характера реального (положительного и отрицательного) воздействия налоговых норм на соответствующие отношения.
Оценка форм влияния на российское налоговое законодательство внутренних, международных и зарубежных нормативных и договорных основ налогообложения, общепринятых норм, принципов, обычаев, стандартов международного финансового оборота осуществлялась с учетом выводов, содержащихся в трудах видных ученых разных стран, включая в первую очередь представителей российской, украинской, американской, западноевропейской науки. Исследуя тему диссертации, автор также проанализировал обширный нормативный материал и судебную практику его применения.
Научная новизна диссертации состоит в том, что, впервые в отечественной юридической науке предпринято комплексное исследование теоретических и практических проблем, порожденных в процессе налоговой реформы и ускоренной кодификации норм налогового законодательства, сложностями определения их отраслевой принадлежности и степени регулятивного воздействия на экономику.
Результаты работы направлены на совершенствование законопроектной работы в области налогообложения, условий применения судами норм законодательных актов различной отраслевой принадлежности, применяемых к налоговым отношениям. Проведенное научное исследование находится в русле нового научного направления, связанного с междисциплинарным
анализом эффективности применения норм налогового законодательства и государственного управления в области налогообложения.
Научная новизна полученных результатов состоит в том, что диссертация является первым в России монографическим комплексным исследованием особенностей урегулированных правом налоговых
отношений для определения на основе комплексного анализа юридической природа налоговых правоотношений, выявления их субъектно-объектных характеристик, сравнительно-правового анализа категорий и понятий в налоговом законодательстве, выявления значения всего спектра правовых регуляторов налоговых отношений с учетом международного опыта и судебной практики.
Элементы научной новизны содержатся в следующих положениях:
1. Получены научные результаты по-новому характеризующие содержание налоговых правоотношений посредством анализа их места в классификационном ряду финансовых правоотношений и их связи с бюджетными правоотношениями. Впервые выявлены общие закономерности и черты в нормах, применяемых к налогообложению и относящихся к различным отраслям законодательства с учетом существа кодифицированных налоговых норм. При этом автором сформирована собственная точка зрения на правовое регулирование налоговых отношений, особенно как на совокупность правовых норм и конституционных принципов по созданию через налоговые доходы общественной долевой публичной собственности, формируемой из обязательных платежей на основе конституционных принципов взимания налогов и сборов и бюджетного процесса.1 На основе этого подхода определяется содержание норм в рамках предлагаемой автором
1 Автор продолжает исследование комплекса актуальных проблем налогового права России, концептуальные и методологические основы которых освещены профессором Химичевой Н.И. в трудах советского и современного периодов. Например, см.: Химичева Н.И.Актуальные проблемы финансового права России в аспекте эффективности его воздействия на механизм финансов / Финансовый механизм и его правовое регулирование. Сборник тезисов докладов международной научно-практической конференции. Саратов. 2003.С.12-13.
18
концепции Федерального Закона «Об общих принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации».1
2. Предложены авторские теоретические и практические подходы относительно места и содержания правоотношений, регулирующих перераспределение налогов и сборов в рамках межбюджетных конституционных отношений. Дается собственное видение правовой конструкции налогово-бюджетного федерализма, как правоотношений по защите конституционных прав граждан, российской финансовой системы.
Впервые в науке налогового права определены налогово-правовые принципы и государственные функции налогообложения, вытекающие не только из публично-правовых, но и из частно-правовых основ рыночных отношений собственности и предпринимательства по Конституции Российской Федерации. Полученные научные результаты показывают, что правовое регулирование в России налоговых и связанных с ними бюджетных отношений, рассмотренное через призму современных мировых реалий, будет играть роль «барометра» защищенности финансовой системы России в мировой экономической среде.
3. Предложено теоретически и законодательно закрепить финансово¬правовой статус налоговых органов, вытекающий из их широких координационно-контрольных полномочий как участников налоговых отношений, обусловленных объективной взаимосвязью налогообложения с финансовой деятельностью государства в целом. Данный результат поможет повысить уровень контроля за бюджетной обеспеченностью, законностью установления размера налогового бремени, законностью распределения налогов между бюджетами разного уровня.
1 Диссертантом, применительно к налоговым отношениям, творчески развиваются современные теоретические подходы к теории конституционных принципов, как основы построения всей правовой системы, заложенные в работах Д.А. Ковачева. Например, см.: Ковачев Д.А. Проблемы конституционного права. М.2003. С.49-63.
19
В связи с этим обосновывается необходимость дальнейшего развития правовых основ и принципов (в рамках нового федерального закона о государственном финансовом контроле или постановления Правительства Российской Федерации) взаимодействия налоговых и других органов исполнительной власти, реализующих блоки регулятивных, контрольных, управленческих и иных функций в области экономики и финансов. По итогам исследования норм о правовом статусе налоговых органов, автором творчески развиты и по-новому предложены основания классификации принципов их деятельности.
4. Определяется понятие и сущность правовых регуляторов налоговых отношений как теоретическая конструкция, отражающая современный уровень политического и экономического общественного согласования прав, обязанностей и имущественных интересов публичных и частных субъектов налоговых отношений на фоне растущего влияния на них мировой среды. По- новому освещаются положения, позволяющие отграничить правовые регуляторы налоговых отношений от иных смежных регуляторов. Выявлено, что реалии информационного общества (всемирная компьютерная сеть Интернет) создают условия для смешения налогово-информационных и налогово-правовых отношений. С учетом этих тенденций правовые регуляторы рассмотрены как взаимосвязанный массив нормативных и информационных источников, принципов, обычаев делового оборота, материалов судебной практики, рекомендаций международных организаций и конференций, типовых модельных актов, законодательных актов зарубежных стран, которые влияют на поведение субъектов налоговых отношений и формирование норм российского налогового законодательства.
Определяются основания для характеристики норм в контексте степени их регулятивного воздействия (позитивного, негативного, нейтрального) на субъектов налоговых отношений. Делается вывод, что как «смешанный» результат налоговой внутренней политики и воздействия международной
20
среды налоговые отношения могут подразделяться на позитивно урегулированные, перегруженные оперативно-регулятивными элементами, неурегулированные вообще, урегулированные внешним (международным) правом, предполагаемые к урегулированию, урегулированные без концептуального обоснования, урегулированные на основе экономического обоснования.
4. Впервые проведен теоретический анализ правовых институтов Налогового кодекса Российской Федерации (общей и особенной части), отмечены противоречивые конструкции и предложена авторская концепция изменения содержания и структуры норм НК РФ. Анализируя общие и специальные нормы НК РФ автор отмечает основные устойчивые и достаточно негативные тенденции. Во-первых, нормы специальной части НК РФ, регулирующие налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог являются постоянным объектом налоговой реформы, проводимой уже не первый раз с очередным устранением налоговых льгот, то есть без учета стимулирующей функции налогов.1 При этом статья 56 НК РФ предусматривает налоговые льготы как самостоятельный режим (институт) налогового законодательства. Таким образом, нормы Второй части НК РФ, вопреки юридической логике приоритета общего над частным, создают самостоятельный, независимый от Первой части НК РФ правовой режим.
Во-вторых, несмотря на то, что НК РФ устанавливает в своей первой части систему налогов и сборов (ст.ст. 12-18 НК РФ), вторая часть включает режимы налогов и сборов не предусмотренные первой частью (например, единый сельскохозяйственный налог, единый налог на вмененный доход). Специальные налоговые режимы являются «особым порядком» исчисления и уплаты налогов и сборов, а не отдельным налогом или сбором. Анализируя
21
это положение, автор делает выводы о совершенствовании понятий «система налогов и сборов», «налоговые льготы», «специальные налоговые режимы»
В третьих, несогласованность Первой и Второй частей НК РФ привели к снижению регулятивного потенциала норм НК РФ, что подтверждается практикой налоговых отношений, судебной и арбитражной практикой. Поэтому в работе вносится предложение о правовом закреплении в рамках налогового процесса порядка согласования органами государственной власти необходимых изменений и дополнений в НК РФ. При этом автором подчеркивается важность обеспечения политики стабильности налогового законодательства. Делается вывод, что для каждого вида налога в рамках Налогового кодекса РФ (перечень налогов дается в статьях 13, 14, 15 НК РФ) следует искать приемлемые для России методы «перевода» современных прогрессивных концепций налогообложения на «язык» юридических понятий..
5. Предложен новый концептуальный подход к анализу законотворческих полномочий органов законодательной власти в сфере налоговых отношений. Диссертант отмечает, что она отражает не только состояние управления государственными налоговыми доходами, объем и механизмы влияния на деятельность органов исполнительной власти, но и подлинное соотношение законодательной и исполнительной власти, определяющей единую налоговую политику в государстве. Исходя из практики составления проектов налоговых законов, изменений и дополнений в НК РФ, делается вывод о необходимости закрепления в НК РФ порядка привлечения к разработке таких проектов органов законодательной и исполнительной власти субъектов Российской Федерации. Установлено растущее количество обязательных платежей в субъектах Российской Федерации, которые являются явной или скрытой формой налогов. Практика
1 Анализ итогов налоговой реформы смотри подробнее: Динес И.Ю. Налоговая реформа: проблемы
22
введения новых налогов и сборов показывает необходимость закрепления в Налоговом кодексе РФ конституционных прав Правительства Российской Федерации по принятию постановлений, отражающих и реализующих налоговую политику государства.
6. Получены результаты, выявляющие виды правоотношений, из которых состоят налоговые правоотношения. Автор обосновывает позицию, что являясь комплексными по природе, налоговые правоотношения обеспечивают реализацию налоговой политики государства, основанной на:1)единых принципов финансовой дисциплины, финансового контроля и ответственности ( финансовые отношения); 2) конституционных отношениях по разграничению полномочий Российской Федерации и ее субъектов в налогово-бюджетной сфере (конституционные отношения); 3Имущественных отношениях, связанных с получением дохода (прибыли) хозяйствующими субъектами, инвестированием капитала, использованием недвижимости собственником; 4) административных управленческих отношениях по установлению контрольно-регулятивных функций государственных органов в области налогообложения; 5) административно-процессуальных, арбитражно-процессуальных, гражданско-процессуальных отношениях при рассмотрении споров налогоплательщиков и налоговых органов; 6) информационных отношениях по предоставлению участникам налоговых отношений финансовой и иной информации; 7) международных экономических отношениях по предотвращению двойного налогообложения и обеспечению благоприятного режима торговли и инвестиций.1
7. Диссертантом предложена примерная структура правовых институтов для включения в проект Федерального закона об общих
остаются // Финансы. № 1. 2003. С.32-33.
1 Диссертантом творчески осмысляются теоретические подходы к правовому регулированию единства финансовой деятельности государства и связи правового регулирования бюджетных и налоговых отношений, обоснованные в ряде работ Горбуновой O.H. Например, см.: Горбунова О..Н. Финансовое право и финансовый мониторинг в современной России. М. 2003.С. 118-134.
23
принципах налогообложения и сборов в Российской Федерации... Важнейшими из них являются: налоговый федерализм (исключительная компетенция Федерации, исключительная компетенция субъектов Федерации, совместная компетенция Федерации и субъектов, полномочия органов местного самоуправления в налоговой сфере); коллизионное налоговое право; взаимодействие госорганов в сфере налогообложения; международное налоговое право; принципы определения права, применяемого к налоговым отношениям, осложненным иностранным элементом; принципы идентификации понятий российского и иностранного налогового права; налоги и страхование, налоги и экология, налоги и социальные стандарты.
8. Обоснована авторская позиция на решение ряда проблем, связанных с развитием норм налогового законодательства о правовом статусе субъектов налоговых отношений (налоговых органов и налогоплательщиков). Для решения, например, проблемы возмещения убытков налоговыми органами предложены авторские подходы и анализ возможных путей решения.. Во- первых, в научном плане следует определить критерии и правовой статус государственных органов в гражданско-правовых отношениях и соответственно не ясно насколько применимы нормы ГК РФ к отношениям по возмещению убытков в налоговых отношениях. Во-вторых, налоговое законодательство должно предусматривать порядка проведения расчетов убытков, причиненных налогоплательщику действиями налоговых органов и порядка доказывания причинно-следственной связи действий налоговых органов и убытков налогоплательщика. В-третьих, бюджетное законодательство должно устанавливать фонды возмещения убытков, причиненных действиями публичных органов власти и не регулирует налоговые отношения в части, соприкасающейся с возвратом или возмещением бюджетных доходов.
9. Впервые предложены концептуальные подходы к совершенствованию финансово-правового статуса налоговых органов как
субъектов налоговых отношений. Выявлены критерии развития этой области налоговых отношений. Во-первых, нормы о правовом статусе налоговых органов, их взаимодействии с другими органами исполнительной власти являются сердцевиной налогового законодательства и нуждаются возведения их в ранг базовой главы Налогового кодекса с регламентацией не только их прав, обязанностей, процедурных аспектов налоговых проверок, а определением их целей и задач, гарантиями их самостоятельности в осуществлении налоговой политики на всех уровнях контроля и управления налоговыми отношениями. Во-вторых, необходимы уточнения в законодательстве компетенции некоторых органов государственного налогового контроля в части проверки обоснованности использования налогоп
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
На основе анализа законодательства, российской и зарубежной научных доктрин конституционной экономики и налогообложения автором делаются нижеследующие выводы.
1. Помимо Налогового кодекса РФ, необходимо развитие налогово¬правовых основ в специальных законах (таких как Закон об общих принципах налогообложения и сборов, Закон о финансах, Закон о правовых основах единого рынка).
Содержание Закона об общих принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации в том широком и многосложном виде как это предлагаются в диссертации, нецелесообразно включать в состав общих положений НК РФ, поскольку во-первых, такой акт по Конституции РФ (п. «и» ч.1, ст.72) должен принимается согласно конституционным правам и интересам как Российской Федерации, так и ее субъектов; во-вторых, задачи НК РФ изначально заключаются только в установлении, введении и взимании налогов и сборов согласно ст. 2 НК РФ; в-третьих, дополнительный правовой материал «утяжелит» и так громоздкий массив норм и не впишется в общую концепцию НК РФ, так как будет охватывать иной уровень и тип налоговых отношений, не урегулированных правом (конституционный, международной гармонизации норм, коллизионный, публичный имущественно-распределительный, межрегиональный, социальный).
2. Необходимы концептуальные изменения в бюджетном и налоговом законодательстве позволяющие: а) учитывать в отношениях налогово¬бюджетного федерализма и межбюджетных отношениях интересы граждан как «долевых собственников» бюджетных средств в конституционных рамках общественной собственности на бюджетные средства, б) определять
бюджетные трансферты, субсидии, кредиты, обязательное страхование риска потерь в аспекте понятий и отношений публичной собственности,
3. Для каждого вида налога в рамках Налогового кодекса РФ (перечень налогов дается в статьях 13,14,15 НК РФ) следует искать методы «перевода» современных (прогрессивных и позитивных для общества) экономических и социальных концепций налогообложения на «язык» юридических понятий. До сих пор не преодолены барьеры несогласованности экономического содержания и правовой формы.
Не все регуляторы налоговых отношений можно назвать «правовыми», но, учитывая, что «заведенный порядок», «положение судебной практики», «обычаи и традиции предотвращения двойного налогообложения», «общепринятые принципы и приемы экономического обоснования налога» играют большую роль в деятельности в сфере налогообложения, данные категории являются тесно связанными с правовыми и требуют юридических исследований. В статью 11 НК РФ об институтах, понятиях и терминах, используемых в Налоговом Кодексе, следует включить такие понятия, как «имущество», «капитал», «реализация», «экономическая» деятельность (поскольку статья 34 Конституции Российской Федерации гарантирует право граждан на использование имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности). В статье 38 НК РФ (п.п. 2,3,4,5) следует уточнить, с точки зрения общепринятой правовой терминологии международного оборота, гражданско-правовые источники понятий товаров, работ, услуг, коммерческой и некоммерческой деятельности (если они неполно изложены в ГК РФ).
4. Следует дать определение налоговых отношений в широком смысле (с точки зрения социально-экономической функции налогообложения) как властных имущественных отношений в сфере обеспечения бюджетных расходов по финансированию социально-экономических потребностей общества и стимулированию роста национальной экономики. Установленное в
411
НК РФ понимание налоговых отношений в узком смысле, как отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, отражает фискальные функции налогообложения. Предлагается расширить предмет правового регулирования налоговых отношений и пересмотреть статью 2 НК РФ, отметив, что «нормы НК РФ направлены на развитие и конкретизацию общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации».
5. Необходимо использовать конкретные методологические и теоретические подходы при совершенствовании концепции налогового законодательства.
Во-первых, акцентировать внимание на многовариантности, разнонаправленности, коллизионности концептуальных подходов к построению налоговых норм, рассматриваемых как нормы, испытывающие влияние других отраслей законодательства и экономической политики в целом. То есть задачи правового регулирования налоговых отношений излагаются в «преамбуле» или статье «Понятие налогообложения и налоговой системы Российской Федерации, их цели и задачи» в НК РФ.
Во-вторых, поддержать позитивные тенденции к расширению роли не только фискальных, но и регулирующих функций налогообложения в государственном управлении экономикой и финансами. В этих целях следует в НК РФ (перед ст.34 о полномочиях ГТК РФ) ввести статью о полномочиях Правительства Российской Федерации в области налоговой политики (пределы его законодательного регулирования налоговых отношений), о функциях Минфина РФ, Минэкономразвития РФ и других органов исполнительной власти, осуществляющих меры в области налоговой политики.
В-третьих, согласовывать налоговые нормы, принципы, установления и предписания в различной форме с экономическими реалиями в различных сферах предпринимательской деятельности (в малом бизнесе, банковской деятельности, природоресурсном комплексе, страховании, инвестиционной
412
деятельности и т.д.).Таким образом следует ограничить «расширение» понятий Части Первой и Второй НК РФ за счет включения институтов других отраслей права, а использовать отсылки.
В-четвертых, оценку влияния на российское налоговое законодательство внутренних, международных и зарубежных нормативных и иных основ налогообложения, общепринятых норм, принципов, обычаев, стандартов международного финансового оборота целесообразно осуществлять по специальной методике (общие критерии методики оценки влияния международных налоговых норм на национальные нормы даны в Главе У1, методика включает рекомендации и предложения международных консультационных структур по использованию модельных и типовых налоговых кодексов и норм).
6. Установить критерии отграничения уголовной ответственности за общественно опасные деяния в сфере налоговых отношений. Понятия, содержание, принципы специальных составов налоговых административных правонарушений и критерии их отграничения от преступлений установлены в Главах 15 и 16 Налогового кодекса Российской Федерации и Главах 1,2,15 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях. Важно в Главе 15 НК РФ дополнить ст. 108 основаниями применения норм НК РФ, КОАП РФ, УК РФ.
7. В Главе 25 НК РФ следует обратить внимание на ее существенное расхождение с институтами налогообложения доходов (прибыли) в мировой практике, которые вытекают из «устаревшей» концепции типовых договоров о предотвращении двойного налогообложения (они приняты в 1991 году и используются по сей день, несмотря на изменившуюся в мире и в России доктрину налогового права). Это приводит к потере Российской Федерацией налогов, усложняет режим инвестиций.
Отсутствие в этих договорах и в налоговом законодательстве норм о применимом праве с иностранным элементом, определения «налогового
413
резидента», «налоговой юрисдикции» и др. позволяет уходить от налогов иностранным и отечественным субъектам.
8. Статья 9 Федерального закона «Об иностранных инвестициях» о налоговых льготах, из-за неопределенности и неограниченности понятия «иностранные инвестиции», позволяет относить к иностранным любые инвестиции с «имущественными правами» На практике это означает «повальное» применение налоговых льгот «иностранными» инвесторами.
9. Российское налоговое законодательство, несмотря на декларированный в нем принцип о недопустимости дискриминации при налогообложении (ст. 3 НК РФ), содержит нормы об отношениях с иностранным налогоплательщиком, противоречащие этому принципу (например, глава 21 НК РФ, п.4, ст. 171 об отказе в получении налоговых вычетов при НДС)
10. Следует развивать институт «обязательных налоговых вычетов», как принцип налогового законодательства, связанный с бюджетным социальным обеспечением граждан, чтобы размеры профессиональных, социальных, имущественных, стандартных и других вычетов покрывали социальные нормативы жизни граждан. Можно ввести специальную статью в Г лаву 23 НК РФ о «налогово-бюджетном обосновании вычетов» при исчислении подоходного налога с физических лиц.
11. Следует законодательно урегулировать в статьях 30-35 НК РФ( и новых) вопрос об осуществлении налоговыми органами функций управления в сфере налогов и сборов. Министерство по налогам и сборам Российской Федерации обладает всеми признаками государственно-властного характера, чтобы отнести его к органу государственного управления, установленных наукой административного права. Однако действующие нормы НК РФ ст. 30- 35 не определяют их функции в сфере управления, а устанавливают только контрольные функции МНС РФ. В то же время из всего текста НК РФ вытекает множество оснований осуществления налоговой политики
414
налоговыми органами. Например, статья 40 НК РФ о принципах определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения разрешает разъяснять налогоплательщикам, юридическим лицам условия рыночной цены для целей налогообложения. Статья 18 НК РФ разрешает использовать особый порядок (управленческий) исчисления и уплаты налогов и сборов, стимулирующий инвестиции и упрощающий управление и контроль со стороны МНС РФ.
12. Учитывая выводы судебной практики, мировую практику налогового контроля, при совершенствовании видов и направлений налогового контроля следует учитывать особенности правового статуса налогоплательщиков как субъекта налоговых отношений в организационно¬правовом механизме налогового контроля.
Во-первых, недопустим «унифицированный» выбор тех или иных форм, приемов и способов волевого воздействия на налогоплательщиков при осуществлении налогового контроля, а также несоблюдение регламентированного законодательными актами порядка осуществления контрольной деятельности, которые могут привести к значительным правовым последствиям, например, к отмене решений, принятых на основании неправомерно полученных результатов налогового контроля, к признанию недействительными ненормативных актов контролирующих органов, к взысканию ущерба, причиненного в результате неправомерных действий уполномоченных лиц и т.д.
Во-вторых, налогоплательщик должен иметь законодательные основания (новая Глава НК РФ о налогово-информационном обеспечении и налоговом «поведении», т.е. добросовестности налогоплательщика.) проверки обоснованности применения к нему тех или иных формы налогового контроля, поскольку определены понятия и содержание налоговых проверок, их специфические особенности применительно к различным задачам и объектам налогового контроля, при этом все действия налоговых органов
415
должны иметь строгое правовое основание (например, налогоплательщик не проверяется пока не совершит нарушение).
В третьих, за налогоплательщиком в НК РФ (по аналогии с КВД США) должно закрепляться право выступать не пассивным подконтрольным субъектом налогового контроля, а активной стороной налогового контроля, который происходит в рамках контрольно-процессуальной деятельности соответствующих органов, использующих конкретные правовые формы и методы налогового контроля.
В-четвертых, НК РФ включает новые нормы об экономико-финансовых и информационно-учетных методах осуществления контрольной деятельности для регулирования отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками.
В-пятых, учитывая правовой статус налогоплательщика как активного субъекта властных отношений необходимо, чтобы Налоговый кодекс РФ ограничивал использование наиболее «жестких» форм проведения налогового контроля, которые ранее обычно относились к оперативным методам осуществления налогового контроля, например, осмотр помещений и территорий.
В-шестых, поскольку форма проведения налогового контроля представляет собой внешнее выражение практической реализации контрольной деятельности налоговых органов, налогоплательщик должен иметь право следить за соблюдением границ коммерческой тайны, дисциплины налогового контроля, объемом контролируемой информации, методами толкования норм национального и международного права.
13. Можно сделать ряд конкретных предложений по внесению новых норм в НК РФ и решению актуальных правовых проблем в сфере налогов и сборов.
— Закрепить в НК РФ понятия “налогообложение в регулировании предпринимательской и инвестиционной деятельности” с учетом
416
внешнеэкономической функции институтов налогового законодательства для иностранных инвестиций и внешней торговли.
— Закрепить в НК РФ (дополнив статьи 1-7) концепцию формирования налоговой системе России и критерии ее адекватности экономическим и со-циальным условиям, основам налогово-бюджетного федерализма нор¬мативной базы, включая выводы о надлежащем сочетании уровней налогового законодательства, его общих и специальных институтов.
— Обеспечить юридическую классификацию форм регулирования налоговых отношений с учетом частного и публичного интереса развитием категорий задач и целей налогового законодательства.
— Создать законодательные предпосылки (включив в НК РФ раздел о международном налогообложении) для развития нового научного направления финансово-правовых исследований, посвященного изучению общепризнанных в мировой практике национальных и международно¬правовых условий оптимального и стимулирующего налогообложения с анализом широкого круга научных проблем о реальном значении распространенных принципов налогообложения как регуляторов исполнения бюджетов и развития национальных экономик.
— Регламентировать в НК РФ процедуры учета регулятивного воздействия национальных и международных судебных и арбитражных решений на налоговые отношения для применения «типичных» в государственной и мировой практике приемов решения налоговых споров.
— Законодательно закрепить в НК РФ правовые и экономические принципы “теории правового регулирования налогообложения в рамках мировой глобальной системы (Global tax system), направленные на защиту российской бюджетной и налоговой системы от негативных тенденций, порождаемых международной конкуренцией, колебаниями курсов валют и фондовых ценностей, другими факторами динамики мировых финансов.
На основе анализа законодательства, российской и зарубежной научных доктрин конституционной экономики и налогообложения автором делаются нижеследующие выводы.
1. Помимо Налогового кодекса РФ, необходимо развитие налогово¬правовых основ в специальных законах (таких как Закон об общих принципах налогообложения и сборов, Закон о финансах, Закон о правовых основах единого рынка).
Содержание Закона об общих принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации в том широком и многосложном виде как это предлагаются в диссертации, нецелесообразно включать в состав общих положений НК РФ, поскольку во-первых, такой акт по Конституции РФ (п. «и» ч.1, ст.72) должен принимается согласно конституционным правам и интересам как Российской Федерации, так и ее субъектов; во-вторых, задачи НК РФ изначально заключаются только в установлении, введении и взимании налогов и сборов согласно ст. 2 НК РФ; в-третьих, дополнительный правовой материал «утяжелит» и так громоздкий массив норм и не впишется в общую концепцию НК РФ, так как будет охватывать иной уровень и тип налоговых отношений, не урегулированных правом (конституционный, международной гармонизации норм, коллизионный, публичный имущественно-распределительный, межрегиональный, социальный).
2. Необходимы концептуальные изменения в бюджетном и налоговом законодательстве позволяющие: а) учитывать в отношениях налогово¬бюджетного федерализма и межбюджетных отношениях интересы граждан как «долевых собственников» бюджетных средств в конституционных рамках общественной собственности на бюджетные средства, б) определять
бюджетные трансферты, субсидии, кредиты, обязательное страхование риска потерь в аспекте понятий и отношений публичной собственности,
3. Для каждого вида налога в рамках Налогового кодекса РФ (перечень налогов дается в статьях 13,14,15 НК РФ) следует искать методы «перевода» современных (прогрессивных и позитивных для общества) экономических и социальных концепций налогообложения на «язык» юридических понятий. До сих пор не преодолены барьеры несогласованности экономического содержания и правовой формы.
Не все регуляторы налоговых отношений можно назвать «правовыми», но, учитывая, что «заведенный порядок», «положение судебной практики», «обычаи и традиции предотвращения двойного налогообложения», «общепринятые принципы и приемы экономического обоснования налога» играют большую роль в деятельности в сфере налогообложения, данные категории являются тесно связанными с правовыми и требуют юридических исследований. В статью 11 НК РФ об институтах, понятиях и терминах, используемых в Налоговом Кодексе, следует включить такие понятия, как «имущество», «капитал», «реализация», «экономическая» деятельность (поскольку статья 34 Конституции Российской Федерации гарантирует право граждан на использование имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности). В статье 38 НК РФ (п.п. 2,3,4,5) следует уточнить, с точки зрения общепринятой правовой терминологии международного оборота, гражданско-правовые источники понятий товаров, работ, услуг, коммерческой и некоммерческой деятельности (если они неполно изложены в ГК РФ).
4. Следует дать определение налоговых отношений в широком смысле (с точки зрения социально-экономической функции налогообложения) как властных имущественных отношений в сфере обеспечения бюджетных расходов по финансированию социально-экономических потребностей общества и стимулированию роста национальной экономики. Установленное в
411
НК РФ понимание налоговых отношений в узком смысле, как отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов, отражает фискальные функции налогообложения. Предлагается расширить предмет правового регулирования налоговых отношений и пересмотреть статью 2 НК РФ, отметив, что «нормы НК РФ направлены на развитие и конкретизацию общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации».
5. Необходимо использовать конкретные методологические и теоретические подходы при совершенствовании концепции налогового законодательства.
Во-первых, акцентировать внимание на многовариантности, разнонаправленности, коллизионности концептуальных подходов к построению налоговых норм, рассматриваемых как нормы, испытывающие влияние других отраслей законодательства и экономической политики в целом. То есть задачи правового регулирования налоговых отношений излагаются в «преамбуле» или статье «Понятие налогообложения и налоговой системы Российской Федерации, их цели и задачи» в НК РФ.
Во-вторых, поддержать позитивные тенденции к расширению роли не только фискальных, но и регулирующих функций налогообложения в государственном управлении экономикой и финансами. В этих целях следует в НК РФ (перед ст.34 о полномочиях ГТК РФ) ввести статью о полномочиях Правительства Российской Федерации в области налоговой политики (пределы его законодательного регулирования налоговых отношений), о функциях Минфина РФ, Минэкономразвития РФ и других органов исполнительной власти, осуществляющих меры в области налоговой политики.
В-третьих, согласовывать налоговые нормы, принципы, установления и предписания в различной форме с экономическими реалиями в различных сферах предпринимательской деятельности (в малом бизнесе, банковской деятельности, природоресурсном комплексе, страховании, инвестиционной
412
деятельности и т.д.).Таким образом следует ограничить «расширение» понятий Части Первой и Второй НК РФ за счет включения институтов других отраслей права, а использовать отсылки.
В-четвертых, оценку влияния на российское налоговое законодательство внутренних, международных и зарубежных нормативных и иных основ налогообложения, общепринятых норм, принципов, обычаев, стандартов международного финансового оборота целесообразно осуществлять по специальной методике (общие критерии методики оценки влияния международных налоговых норм на национальные нормы даны в Главе У1, методика включает рекомендации и предложения международных консультационных структур по использованию модельных и типовых налоговых кодексов и норм).
6. Установить критерии отграничения уголовной ответственности за общественно опасные деяния в сфере налоговых отношений. Понятия, содержание, принципы специальных составов налоговых административных правонарушений и критерии их отграничения от преступлений установлены в Главах 15 и 16 Налогового кодекса Российской Федерации и Главах 1,2,15 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях. Важно в Главе 15 НК РФ дополнить ст. 108 основаниями применения норм НК РФ, КОАП РФ, УК РФ.
7. В Главе 25 НК РФ следует обратить внимание на ее существенное расхождение с институтами налогообложения доходов (прибыли) в мировой практике, которые вытекают из «устаревшей» концепции типовых договоров о предотвращении двойного налогообложения (они приняты в 1991 году и используются по сей день, несмотря на изменившуюся в мире и в России доктрину налогового права). Это приводит к потере Российской Федерацией налогов, усложняет режим инвестиций.
Отсутствие в этих договорах и в налоговом законодательстве норм о применимом праве с иностранным элементом, определения «налогового
413
резидента», «налоговой юрисдикции» и др. позволяет уходить от налогов иностранным и отечественным субъектам.
8. Статья 9 Федерального закона «Об иностранных инвестициях» о налоговых льготах, из-за неопределенности и неограниченности понятия «иностранные инвестиции», позволяет относить к иностранным любые инвестиции с «имущественными правами» На практике это означает «повальное» применение налоговых льгот «иностранными» инвесторами.
9. Российское налоговое законодательство, несмотря на декларированный в нем принцип о недопустимости дискриминации при налогообложении (ст. 3 НК РФ), содержит нормы об отношениях с иностранным налогоплательщиком, противоречащие этому принципу (например, глава 21 НК РФ, п.4, ст. 171 об отказе в получении налоговых вычетов при НДС)
10. Следует развивать институт «обязательных налоговых вычетов», как принцип налогового законодательства, связанный с бюджетным социальным обеспечением граждан, чтобы размеры профессиональных, социальных, имущественных, стандартных и других вычетов покрывали социальные нормативы жизни граждан. Можно ввести специальную статью в Г лаву 23 НК РФ о «налогово-бюджетном обосновании вычетов» при исчислении подоходного налога с физических лиц.
11. Следует законодательно урегулировать в статьях 30-35 НК РФ( и новых) вопрос об осуществлении налоговыми органами функций управления в сфере налогов и сборов. Министерство по налогам и сборам Российской Федерации обладает всеми признаками государственно-властного характера, чтобы отнести его к органу государственного управления, установленных наукой административного права. Однако действующие нормы НК РФ ст. 30- 35 не определяют их функции в сфере управления, а устанавливают только контрольные функции МНС РФ. В то же время из всего текста НК РФ вытекает множество оснований осуществления налоговой политики
414
налоговыми органами. Например, статья 40 НК РФ о принципах определения цены товаров, работ, услуг для целей налогообложения разрешает разъяснять налогоплательщикам, юридическим лицам условия рыночной цены для целей налогообложения. Статья 18 НК РФ разрешает использовать особый порядок (управленческий) исчисления и уплаты налогов и сборов, стимулирующий инвестиции и упрощающий управление и контроль со стороны МНС РФ.
12. Учитывая выводы судебной практики, мировую практику налогового контроля, при совершенствовании видов и направлений налогового контроля следует учитывать особенности правового статуса налогоплательщиков как субъекта налоговых отношений в организационно¬правовом механизме налогового контроля.
Во-первых, недопустим «унифицированный» выбор тех или иных форм, приемов и способов волевого воздействия на налогоплательщиков при осуществлении налогового контроля, а также несоблюдение регламентированного законодательными актами порядка осуществления контрольной деятельности, которые могут привести к значительным правовым последствиям, например, к отмене решений, принятых на основании неправомерно полученных результатов налогового контроля, к признанию недействительными ненормативных актов контролирующих органов, к взысканию ущерба, причиненного в результате неправомерных действий уполномоченных лиц и т.д.
Во-вторых, налогоплательщик должен иметь законодательные основания (новая Глава НК РФ о налогово-информационном обеспечении и налоговом «поведении», т.е. добросовестности налогоплательщика.) проверки обоснованности применения к нему тех или иных формы налогового контроля, поскольку определены понятия и содержание налоговых проверок, их специфические особенности применительно к различным задачам и объектам налогового контроля, при этом все действия налоговых органов
415
должны иметь строгое правовое основание (например, налогоплательщик не проверяется пока не совершит нарушение).
В третьих, за налогоплательщиком в НК РФ (по аналогии с КВД США) должно закрепляться право выступать не пассивным подконтрольным субъектом налогового контроля, а активной стороной налогового контроля, который происходит в рамках контрольно-процессуальной деятельности соответствующих органов, использующих конкретные правовые формы и методы налогового контроля.
В-четвертых, НК РФ включает новые нормы об экономико-финансовых и информационно-учетных методах осуществления контрольной деятельности для регулирования отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками.
В-пятых, учитывая правовой статус налогоплательщика как активного субъекта властных отношений необходимо, чтобы Налоговый кодекс РФ ограничивал использование наиболее «жестких» форм проведения налогового контроля, которые ранее обычно относились к оперативным методам осуществления налогового контроля, например, осмотр помещений и территорий.
В-шестых, поскольку форма проведения налогового контроля представляет собой внешнее выражение практической реализации контрольной деятельности налоговых органов, налогоплательщик должен иметь право следить за соблюдением границ коммерческой тайны, дисциплины налогового контроля, объемом контролируемой информации, методами толкования норм национального и международного права.
13. Можно сделать ряд конкретных предложений по внесению новых норм в НК РФ и решению актуальных правовых проблем в сфере налогов и сборов.
— Закрепить в НК РФ понятия “налогообложение в регулировании предпринимательской и инвестиционной деятельности” с учетом
416
внешнеэкономической функции институтов налогового законодательства для иностранных инвестиций и внешней торговли.
— Закрепить в НК РФ (дополнив статьи 1-7) концепцию формирования налоговой системе России и критерии ее адекватности экономическим и со-циальным условиям, основам налогово-бюджетного федерализма нор¬мативной базы, включая выводы о надлежащем сочетании уровней налогового законодательства, его общих и специальных институтов.
— Обеспечить юридическую классификацию форм регулирования налоговых отношений с учетом частного и публичного интереса развитием категорий задач и целей налогового законодательства.
— Создать законодательные предпосылки (включив в НК РФ раздел о международном налогообложении) для развития нового научного направления финансово-правовых исследований, посвященного изучению общепризнанных в мировой практике национальных и международно¬правовых условий оптимального и стимулирующего налогообложения с анализом широкого круга научных проблем о реальном значении распространенных принципов налогообложения как регуляторов исполнения бюджетов и развития национальных экономик.
— Регламентировать в НК РФ процедуры учета регулятивного воздействия национальных и международных судебных и арбитражных решений на налоговые отношения для применения «типичных» в государственной и мировой практике приемов решения налоговых споров.
— Законодательно закрепить в НК РФ правовые и экономические принципы “теории правового регулирования налогообложения в рамках мировой глобальной системы (Global tax system), направленные на защиту российской бюджетной и налоговой системы от негативных тенденций, порождаемых международной конкуренцией, колебаниями курсов валют и фондовых ценностей, другими факторами динамики мировых финансов.
Подобные работы
- ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ в РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
(проблемы правовой сущности)(12.00.14)
Диссертации (РГБ), налоговое право. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2003 - ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ НАЛОГОВОГО ПЛАНИРОВАНИЯ в РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
(проблемы правовой сущности)(12.00.14)
Диссертации (РГБ), налоговое право. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2003 - НАЛОГ КАК ПРАВОВАЯ КАТЕГОРИЯ (12.00.14.)
Диссертации (РГБ), административное право. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2003 - Финансово-правовые формы регулирования производства и оборота алкогольной продукции (38.02.06)
Диссертации (РГБ), финансы и кредит. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2003 - Правовые проблемы установления и взимания местных налогов и сборов (12.00.14)
Диссертации (РГБ), налогообложение. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2002 - ПРАВОВОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ ОПТИМИЗАЦИИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (12.00.14 )
Диссертации (РГБ), административное право. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2004 - ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
ВНЕШНЕЭКОНОМИЧЕСКИХ СДЕЛОК
Магистерская диссертация, гражданское право. Язык работы: Русский. Цена: 5000 р. Год сдачи: 2018 - ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ИНСТИТУТА ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА НАЛОГОВЫЕ ПРАВОНАРУШЕНИЯ (12.00.14)
Диссертации (РГБ), информационное право. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2004 - ОФИЦИАЛЬНОЕ ТОЛКОВАНИЕ НОРМ
КОНСТИТУЦИИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ВЫСШИМИ СУДЕБНЫМИ ОРГАНАМИ (12.00.01)
Диссертации (РГБ), теория государства и права. Язык работы: Русский. Цена: 700 р. Год сдачи: 2003
Заказать работу
Заявка на оценку стоимости
Это краткая форма заказа. После ее заполнения вы перейдете на полную форму заказа работы
Каталог работ (130032)
- Бакалаврская работа (31207)
- Диссертация (960)
- Магистерская диссертация (18174)
- Дипломные работы, ВКР (53041)
- Главы к дипломным работам (2108)
- Курсовые работы (9673)
- Контрольные работы (6188)
- Отчеты по практике (1308)
- Рефераты (1456)
- Задачи, тесты, ПТК (616)
- Ответы на вопросы (154)
- Статьи, Эссе, Сочинения (911)
- Бизнес-планы (49)
- Презентации (101)
- РГР (84)
- Авторефераты (РГБ) (1690)
- Диссертации (РГБ) (1879)
- Прочее (433)
Новости
06.01.2018
Помощь студентам и аспирантам в выполнении работ от наших партнеров
Помощь студентам и аспирантам в выполнении работ от наших партнеров
Помощь в выполнении учебных и научных работ на заказ ОФОРМИТЬ ЗАКАЗ
дальше»» Все новости
Статьи
- Где лучше заказывать диссертации и дипломные?
- Выполнение научных статей
- Подготовка диссертаций
- Подводные камни при написании магистерской работы
- Помощь в выполнении дипломных работ
»» Все статьи
Заказать работу
Заявка на оценку стоимости
Это краткая форма заказа. После ее заполнения вы перейдете на полную форму заказа работы
