ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА И АУДИТА ВНЕОБОРОТНЫХ АКТИВОВ

Подводя окончательный итог проделанной работе по выявлению основных особенностей бухгалтерского учета и аудита внеоборотных активов хозяйствующих субъектов, можно сформулировать следующие обобщающие выводы.
Проанализирована сущность активов как объекта бухгалтерского учета, определены их общие признаки. Выявлено, что в настоящее время в отечественном законодательстве отсутствует четкое определение сущности названного объекта. На основе этого из характерных особенностей, присущих внеоборотным активам, выделены требования к ним, а именно: использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг в течение длительного времени (более 12 месяцев); возможность достоверной оценки; способность приносить доход хозяйствующему субъекту; отсутствие изначально намерения владельца перепродавать данный актив.
Принимая во внимание, что в МСФО внеоборотные активы именуются долгосрочными, предложено применительно к данному объекту учета использовать название «внеоборотные активы». Рассмотрение нормативной базы по бухгалтерскому учету показало, что в действующих нормативных актах отсутствует определение внеоборотных активов, что, по нашему мнению, осложняет учетный процесс и может привести к неправильному толкованию и отражению данных объектов в учете. Исходя из рассмотренных в работе характеристик, сформулировано определение, которое соответствует требованиям МСФО. К особенностям и преимуществам данного определения по сравнению с уже сформулированными ранее, можно отнести то, что в нем указывается на обязательную способность внеоборотных активов приносить экономическую выгоду в процессе использования в деятельности хозяйствующего субъекта; отражены критерии, предполагающие, что объекты не предназначены изначально для продажи и поддаются точной оценке, что также является обязательным для признания их в качестве внеоборотных активов и отсутствует требование об обязательном наличии права собственности на объект как условии признания его в учете в качестве внеоборотного актива.
Также отмечено, что существующие в настоящее время классификации ориентированы, главным образом, на российское законодательство и практику учета, не отражая при этом информации по целому ряду характеристик, установленных МСФО. В этой связи сформулированы дополнительные критерии для их классификации. Так, МСФО предполагают применение различных видов оценки для объектов внеоборотных активов. Активы, в соответствии с «Концепцией подготовки и составления финансовой отчетности по МСФО» могут оцениваться, в частности, по фактической стоимости приобретения, по восстановительной стоимости, по возможной цене продажи, по дисконтированной стоимости, а также по справедливой стоимости. Это обстоятельство обуславливает необходимость классификации внеоборотных активов в зависимости от способа их оценки. Также в соответствии с МСФО внеоборотные активы могут подразделяться в зависимости от того, предназначены ли они для реализации в данный момент времени или нет. МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи и прекращенная деятельность» требует, чтобы активы, предназначенные для продажи и соответствующие установленным в названном Стандарте критериям, должны отражаться обособленно. Исходя из этого, считаем, что внеоборотные активы, «предназначенные для продажи», представляют собой отдельную группу активов в силу присущих им специфических характеристик и особенностей учета. Это предполагает наличие еще одного основания для классификации рассматриваемого объекта учета на две группы: предназначенные для продажи при прекращаемой деятельности и не предназначенные для продажи. Кроме этого, между российскими учетными стандартами и МСФО существуют расхождения в порядке признания отдельных объектов внеоборотных активов, которые подробно рассмотрены в работе. На основе проведенного исследования предложен уточненный и дополненный классификатор внеоборотных активов, отвечающий требованиям российских и международных учетных стандартов. Среди прочих в него включены основания для классификации в зависимости от предназначенности для продажи, от наличия права собственности на них, от способов оценки внеоборотных активов. Предлагаемый классификатор дополнен долгосрочной дебиторской задолженностью и биологическими активами, а также содержит основания для классификации в зависимости от предназначенности для продажи, от права собственности на объект, по способам оценки, по роли в производственном процессе. Это позволит упорядочить состав объектов учета в соответствии с предлагаемыми критериями классификации внеоборотных активов в аспекте требований МСФО и упростить изучение их экономической природы.
На основе проведенного анализа систематизируем элементы учетной политики в части внеоборотных активов в соответствии с требованиями МСФО и предложим методику ее формирования.
Считаем, что приведенную ниже систематизацию элементов учетной политики в части внеоборотных активов в соответствии с требованиями МСФО можно использовать в практической деятельности хозяйствующих субъектов при составлении приказа об учетной политики согласно Международным стандартам путем выбора из представленных вариантов учета или оценки такого, который допустим в конкретной ситуации и способен обеспечить максимальную достоверность учетных данных.
Говоря о формировании учетной политики в соответствии с МСФО нельзя не рассмотреть порядок ее документального оформления. В этой связи отметим, что в МСФО не содержится требования о необходимости наличия такого документа как приказ или распоряжение об учетной политике, которые стали обязательными атрибутами российской учетной практики.
Таким образом проявляется один из важнейших принципов МСФО - приоритет содержания над формой, в соответствии с которым в учете первично не документальное оформление, а экономическая суть хозяйственных операций и процессов.
Тем не менее, формирование документа, где содержится описание элементов учетной политики, выбранных организацией, не противоречит принципам МСФО и необходимо для повышения эффективности работы бухгалтерской службы, информирования пользователей учетной информации, как внутренних, так и внешних.
В процессе исследования нами разработаны проекты приказа об учетной политике в части внеоборотных активов для целей бухгалтерского учета, соответствующий требованиям МСФО, и для целей налогового учета. Рассматривая учетную политику для целей налогообложения, укажем, что в соответствии с НК РФ предусмотрены элементы учетной политики лишь для двух объектов внеоборотных активов - основных средств и нематериальных активов. Другие объекты налогового учета отсутствуют.
Справедливая стоимость по своей экономической сути представляет собой способ оценки, основанный на одном из важнейших принципов МСФО - приоритете экономического содержания операции над ее юридической формой.
Считаем, что справедливую стоимость можно определить как способ оценки сделки, которая совершается добровольно, независимыми друг от друга сторонами, осведомленными обо всех ее особенностях.
Оценка объектов бухгалтерского учета по справедливой стоимости основана на объективных экономических факторах и ориентирована на обеспечение достоверности данных учета и отчетности.
По нашему мнению, в ходе дальнейшего реформирования отечественного учета и отчетности в соответствии с МСФО следует узаконить и ввести в учетную практику справедливую стоимость наряду с иными способами оценки. Вместе с тем, нельзя не отметить тот факт, что рассматриваемый вид оценки, наряду с охарактеризованными достоинствами, имеет и недостатки, главный из которых - возможность сознательных либо несознательных искажений учетных данных, что обусловлено в определенной степени тем, что в отличие от первоначальной, справедливая оценка не имеет подтверждения в виде документов, и значительно зависит от того, кем, в какой ситуации осуществляется.'
Для уменьшения вероятности ошибок и злоупотреблений, связанных с применением справедливой стоимости, представляется необходимым ограничить круг ситуаций, когда допустим данный вид оценки. Справедливая стоимость должна применяться в случае, если имеется база для сравнения цен (свободный рынок, где совершаются аналогичные сделки) либо оценка производится независимым оценщиком, имеющим соответствующие полномочия.
Кроме того, в качестве важного условия для обеспечения сравнимости цен, и, соответственно, для применения справедливой стоимости нужна стабильность экономической ситуации и невысокий уровень инфляции.
Наконец, участники сделки должны быть независимыми друг от друга и полностью проинформированы обо всех ее аспектах.
В случае несоблюдения названных условий применение справедливой стоимости становится невозможным, и оценка объектов учета должна осуществляться на основе первоначальной стоимости (себестоимости).
Адаптация методики оценки объектов учета к международным стандартам позволит повысить точность и достоверность бухгалтерских данных, что будет способствовать принятию верных управленческих решений, повышению доверия к российским предприятиям как партнерам, привлечению иностранных инвестиций.
Проанализировав состав, структуру и эффективности использования основных производственных фондов ПАО «Нижнекамскшина», качестве основных рекомендаций можно предложить следующие:
-повышения надежности и долговечности оборудования; -совершенствование системы планово-предупредительного ремонта; -обеспечение большей загрузки машин и оборудования;
-применение ускоренной амортизации;
-освобождение предприятия от излишних машин и оборудования;
-сдачи имущества предприятия в аренду.
Повышение фондоотдачи ОПФ в промышленности достигается так же за счет факторов, которые можно определить в следующие группы:
-факторы, отражающие уровень непосредственного использования действующих ОПФ по времени и мощности:
1) повышение сменности;
2) снижение внутрисменных простоев в производстве;
3) повышение производительности машин оборудования и транспортных средств;
4) своевременна и комплектная поставка материалов, конструкций и деталей оборудования, подлежащего монтажу;
-факторы, отражающие организационные меры и управления производства шин:
1) совершенствование организационной структуры управления;
2) уровень концентрации производства;
3) совершенствование планирования и управления производством;
4) постоянное осуществление научной организации труда, внедрении автоматизированных систем управления;
5) внедрение прогрессивных форм организации труда;
-факторы, отражающие социальные и экономические условия работающих в шинном производстве:
1) уровень квалификации рабочих и ИТР;
2) производственные условия для выполнения необходимых работ;
3) совершенствование учета, контроля и анализа работы парка машин и механизмов;
4) бытовые условия рабочего персонала;
5) материальное и моральное стимулирование работающих за лучшее использование ОПФ;
-факторы, выражающие влияние обновления ОПФ, в процессе их воспроизводства:
1) фондоемкость;
2) выбытие ОПФ вследствие морального и физического износа;
3) темпы обновления ОПФ;
4) общая структура фондов и структура фондов по их группам;
-факторы, отражающие влияние научно-технического прогресса
1) новые производственные материалы;
2) внедрение прогрессивной технологии шинного производства, новая техника, новейшее оборудование и т.д.
Таким образом, любой комплекс мероприятий по улучшению использования производственных мощностей и основных фондов должен предусматривать обеспечение роста объёмов производства продукции, прежде всего за счёт эффективного использования внутрихозяйственных резервов, полного использования машин и оборудования, сокращения сроков освоения вновь вводимых в действие мощностей.
В качестве основных рекомендаций по совершенствованию учета внеоборотных активов ПАО «Нижнекамскшина» предлагаются следующие мероприятия, касающиеся внедрения системы внутреннего контроля учета внеоборотных активов:
Рекомендуется проводить внутренний контроль в три стадии:
1) планирование работы внутреннего контролера;
2) сбор аудиторских доказательств;
3) обобщение результатов внутреннего контроля.
На основе базовых этапов внутреннего контроля (формирование первичных учетных данных по основным средствам, расчет вторичных данных, создание табличного и графического материала, оформление юридических баз данных), то есть сводного массива данных является возможность полного обеспечения внутреннего контроля воспроизводства основных средств.
На предприятиях при внедрении соответствующего программного обеспечения службы внутреннего контроля должны формироваться различные программные продукты, исходя из существующей конфигурации локальной сети.
Целесообразно, чтобы информационные потоки направлялись из рабочих мест отделов в службу внутреннего контроля, что позволило бы вести в реальном режиме времени с реальными данными контроль деятельности и учета хозяйственных процессов предприятия.
Это позволит службе внутреннего контроля вести непрерывный контроль в отношении отдельных объектов основных средств, их основных параметров работы, амортизации, износа, понесение затрат на улучшение и поддержание в рабочем состоянии, капитальных вложений и прочее.


Купить