Помощь студентам в учебе
УЧЕТ ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ И АНАЛИЗ ЭФФЕКТИВНОСТИ ИХ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ (на примере ООО «Кедр-Лизинг»)
|
Введение 3
1 Анализ действующей нормативной базы арендных операций у лизингодателя и
перспективы ее развития 6
1.1 Лизинг и лизинговые операции: понятие, сущность, классификация 6
1.2 Нормативное обеспечение лизинговой деятельности 14
1.3 Перспективы развития нормативной базы лизинговой деятельности 23
2 Организация бухгалтерского учета у лизингодателя 29
2.1 Бухгалтерский учет лизинговых операций 29
2.2 Особенности отражения операций по финансовой аренде в соответствии с МСФО
(IFRS) 16 «Аренда» 37
3 Анализ эффективности лизинговой операции (на примере лизинговой сделки
ООО «Кедр-Лизинг») 42
3.1 Определение эффективности положений сделки исходя из условий действующего
законодательства 42
3.2 Оценка последствий применения проекта ПБУ «Учет аренды» 58
3.3 Сравнение аналитических показателей действующей и пересчитанной отчетности по
проекту ПБУ «Учет аренды» 63
Заключение 67
Список использованных источников 72
Приложение А Договор лизинга № 2014-03 78
Приложение Б Анализ эффективности положений лизингового договора
1 Анализ действующей нормативной базы арендных операций у лизингодателя и
перспективы ее развития 6
1.1 Лизинг и лизинговые операции: понятие, сущность, классификация 6
1.2 Нормативное обеспечение лизинговой деятельности 14
1.3 Перспективы развития нормативной базы лизинговой деятельности 23
2 Организация бухгалтерского учета у лизингодателя 29
2.1 Бухгалтерский учет лизинговых операций 29
2.2 Особенности отражения операций по финансовой аренде в соответствии с МСФО
(IFRS) 16 «Аренда» 37
3 Анализ эффективности лизинговой операции (на примере лизинговой сделки
ООО «Кедр-Лизинг») 42
3.1 Определение эффективности положений сделки исходя из условий действующего
законодательства 42
3.2 Оценка последствий применения проекта ПБУ «Учет аренды» 58
3.3 Сравнение аналитических показателей действующей и пересчитанной отчетности по
проекту ПБУ «Учет аренды» 63
Заключение 67
Список использованных источников 72
Приложение А Договор лизинга № 2014-03 78
Приложение Б Анализ эффективности положений лизингового договора
Рынок лизинга в Российской Федерации существует относительно недавно по сравнению с лизинговыми рынками Европы и США. В условиях развития и формирования отечественного рынка лизинг является перспективным видом предпринимательской деятельности, способным оказывать влияние на структуру ВВП страны. Можно предположить, что в настоящее время лизинговый рынок в Российской Федерации на фоне стабилизации национальной экономики и, как следствие, активизации лизинговыми компаниями региональных сделок, частично восстанавливается. Это подтверждается тем, что в 2015 году отечественный лизинговый рынок занимал 11-е место в Европе по объему лизинга, а по результатам 2016 года находится на 5-м месте [1].
Осуществление лизинговой деятельности связано с определенными рисками. Основными факторами [2], которые отрицательно влияют на деятельность лизинговых компаний, являются:
1. Высокий процент по банковским кредитам. Привлечение заемных средств лизинговыми компаниями в целях инвестирования в рамках заключаемых договоров предметов лизинга повышает стоимость лизинговой сделки.
2. Несовершенство нормативно-правового регулирования лизинговой деятельности.
3. Существующий уровень налогообложения.
4. Высокая степень конкуренции, при которой большая доля новых лизинговых договоров относится на крупных лизингодателей, несмотря на государственную поддержку малого и среднего бизнеса.
Выше перечисленные факторы являются основой системных проблем, которые препятствуют дальнейшему развитию лизинговой деятельности в Российской Федерации [3]:
1. Отсутствие специализированного регулирования, что способствует увеличению системных рисков лизинговой деятельности.
2. Отсутствие гармонизации учета и отчетности МСФО и, как следствие, сложность оценки финансового положения лизингодателей.
3. Недостаточная защита имущественных прав лизинговых компаний.
4. Высокие операционные издержки.
5. Неразвитость системы риск-менеджмента и корпоративного управления, которые являются причиной слабого финансового положения некоторых лизинговых компаний.
Решение данных системных проблем планируется в рамках поэтапного реформирования лизинговой отрасли, которое будет завершено к 2019 году. Одним из ключевых этапов реформы является принятие и внедрение в целях ведения учета лизинговых операций и представления отчетности по МСФО нового ФСБУ «Аренда» [4], приближенного к стандартам международного учета.
Поэтому актуальность темы исследования очевидна: в условиях трансформации российских стандартов к правилам международного учета и реформирования лизинговой отрасли, исследование эффективности лизинговых сделок имеет большое значение.
Объектом исследования бакалаврской работы является хозяйственная деятельность ООО «Кедр-Лизинг», основным видом деятельности которого является оказание услуг по финансовой аренде.
Предметом исследования являются теоретические и практические положения действующей системы бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций, а также анализ эффективности лизингового договора с позиций текущего бухгалтерского нормативно-правового регулирования и влияния положений проекта ПБУ «Учет аренды», приближенного к МСФО, на аналитические показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Исходя из выше изложенного, целью данной работы является оценка состояния действующей практики бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций в ООО «Кедр-Лизинг», разработка практических рекомендаций, направленных на совершенствование учета и оптимизацию налогообложения, а также оценка эффективности лизинговой сделки.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
- раскрыть понятие и сущность лизинга, обобщить виды лизинга по классификационным признакам;
- провести анализ нормативно-правового обеспечения лизинговых правоотношений;
- выявить и оценить перспективы развития нормативной базы в области лизинговой деятельности;
- сравнить методики бухгалтерского учета лизинговых операций в соответствии с РСБУ и МСФО;
- определить эффективность лизинговой сделки ООО «Кедр-Лизинг» с позиций применяемых способов ведения бухгалтерского и налогового учета;
Теоретическая значимость исследования состоит в анализе действующей нормативной базы, регулирующей лизинговую деятельность, а также порядка ведения бухгалтерского учета лизинговых операций и составления отчетности в соответствии с отечественным и международным подходами.
Практическая значимость исследования заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций и анализе эффективности их осуществления.
Для решения поставленных задач использовались такие методы научного познания как анализ и синтез, индукция и дедукция, системный подход, моделирование, наблюдение, сравнение и обобщение.
В выпускной работе использовалась информация из различных источников: законодательных и нормативных документов, учебных пособий, периодических изданий, информационных ресурсов сети Интернет.
Бакалаврская работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.
В первой главе будут приведены понятия термина «лизинг» и обобщенная классификация видов лизинга, раскрыта сущность лизинговых операций, проанализировано нормативное обеспечение лизинговой деятельности в Российской Федерации, а также рассмотрены перспективы развития нормативной базы, как в сфере регулирования лизинговой деятельности, так и бухгалтерского учета лизинговых операций.
Во второй главе данной работы будут раскрыты порядок отражения лизинговых операций у лизингодателей на счетах бухгалтерского учета, определенный отечественными нормативно-правовыми актами и его оценка, а также методология учета в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда».
В третьей главе будет проведен анализ эффективности лизинговой сделки с позиций бухгалтерского и налогового учета, разработан вариант учета в соответствии с проектом ПБУ «Учет аренды», будут получены практические результаты трансформации бухгалтерской (финансовой) отчетности по правилам международных стандартов учета путем сопоставления бухгалтерских записей, сформированных в соответствии с отечественным подходом и разработанному варианту учета.
Осуществление лизинговой деятельности связано с определенными рисками. Основными факторами [2], которые отрицательно влияют на деятельность лизинговых компаний, являются:
1. Высокий процент по банковским кредитам. Привлечение заемных средств лизинговыми компаниями в целях инвестирования в рамках заключаемых договоров предметов лизинга повышает стоимость лизинговой сделки.
2. Несовершенство нормативно-правового регулирования лизинговой деятельности.
3. Существующий уровень налогообложения.
4. Высокая степень конкуренции, при которой большая доля новых лизинговых договоров относится на крупных лизингодателей, несмотря на государственную поддержку малого и среднего бизнеса.
Выше перечисленные факторы являются основой системных проблем, которые препятствуют дальнейшему развитию лизинговой деятельности в Российской Федерации [3]:
1. Отсутствие специализированного регулирования, что способствует увеличению системных рисков лизинговой деятельности.
2. Отсутствие гармонизации учета и отчетности МСФО и, как следствие, сложность оценки финансового положения лизингодателей.
3. Недостаточная защита имущественных прав лизинговых компаний.
4. Высокие операционные издержки.
5. Неразвитость системы риск-менеджмента и корпоративного управления, которые являются причиной слабого финансового положения некоторых лизинговых компаний.
Решение данных системных проблем планируется в рамках поэтапного реформирования лизинговой отрасли, которое будет завершено к 2019 году. Одним из ключевых этапов реформы является принятие и внедрение в целях ведения учета лизинговых операций и представления отчетности по МСФО нового ФСБУ «Аренда» [4], приближенного к стандартам международного учета.
Поэтому актуальность темы исследования очевидна: в условиях трансформации российских стандартов к правилам международного учета и реформирования лизинговой отрасли, исследование эффективности лизинговых сделок имеет большое значение.
Объектом исследования бакалаврской работы является хозяйственная деятельность ООО «Кедр-Лизинг», основным видом деятельности которого является оказание услуг по финансовой аренде.
Предметом исследования являются теоретические и практические положения действующей системы бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций, а также анализ эффективности лизингового договора с позиций текущего бухгалтерского нормативно-правового регулирования и влияния положений проекта ПБУ «Учет аренды», приближенного к МСФО, на аналитические показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Исходя из выше изложенного, целью данной работы является оценка состояния действующей практики бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций в ООО «Кедр-Лизинг», разработка практических рекомендаций, направленных на совершенствование учета и оптимизацию налогообложения, а также оценка эффективности лизинговой сделки.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
- раскрыть понятие и сущность лизинга, обобщить виды лизинга по классификационным признакам;
- провести анализ нормативно-правового обеспечения лизинговых правоотношений;
- выявить и оценить перспективы развития нормативной базы в области лизинговой деятельности;
- сравнить методики бухгалтерского учета лизинговых операций в соответствии с РСБУ и МСФО;
- определить эффективность лизинговой сделки ООО «Кедр-Лизинг» с позиций применяемых способов ведения бухгалтерского и налогового учета;
Теоретическая значимость исследования состоит в анализе действующей нормативной базы, регулирующей лизинговую деятельность, а также порядка ведения бухгалтерского учета лизинговых операций и составления отчетности в соответствии с отечественным и международным подходами.
Практическая значимость исследования заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций и анализе эффективности их осуществления.
Для решения поставленных задач использовались такие методы научного познания как анализ и синтез, индукция и дедукция, системный подход, моделирование, наблюдение, сравнение и обобщение.
В выпускной работе использовалась информация из различных источников: законодательных и нормативных документов, учебных пособий, периодических изданий, информационных ресурсов сети Интернет.
Бакалаврская работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.
В первой главе будут приведены понятия термина «лизинг» и обобщенная классификация видов лизинга, раскрыта сущность лизинговых операций, проанализировано нормативное обеспечение лизинговой деятельности в Российской Федерации, а также рассмотрены перспективы развития нормативной базы, как в сфере регулирования лизинговой деятельности, так и бухгалтерского учета лизинговых операций.
Во второй главе данной работы будут раскрыты порядок отражения лизинговых операций у лизингодателей на счетах бухгалтерского учета, определенный отечественными нормативно-правовыми актами и его оценка, а также методология учета в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда».
В третьей главе будет проведен анализ эффективности лизинговой сделки с позиций бухгалтерского и налогового учета, разработан вариант учета в соответствии с проектом ПБУ «Учет аренды», будут получены практические результаты трансформации бухгалтерской (финансовой) отчетности по правилам международных стандартов учета путем сопоставления бухгалтерских записей, сформированных в соответствии с отечественным подходом и разработанному варианту учета.
Лизинг как форма инвестирования денежных средств в основные производственные фонды предприятий в Российской Федерации - относительно молодой и перспективный вид деятельности, на который в будущем возлагаются большие надежды по формированию доли участия в национальном ВВП. Поскольку основными нормативными документами, регламентирующими отечественную лизинговую деятельность, в настоящее время являются Гражданский кодекс и Федеральный закон №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», а также наблюдается информационная закрытость лизинговых компаний для заинтересованных лиц, реформирование лизинговой отрасли в среднесрочном периоде важно и значимо. Проведение лизинговой реформы заключается в существенных изменениях нормативных актов, регулирующих лизинговую деятельность, которые кардинально преобразуют отрасль и позволят оценивать финансовое положение лизинговых компаний в соответствии с международными стандартами учета и отчетности. Необходимость трансформации российского учета и отчетности в сфере лизинговой деятельности связано, в первую очередь, с отсутствием отдельного отраслевого стандарта, удовлетворяющего современным требованиям отечественного учета. В настоящее время учет лизинговых операций регламентирован рядом ПБУ, Планом счетов и Инструкцией по его применению, а также Указаниями «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» в части, не противоречащей принятым после него нормативным документам. В связи с этим возникает принципиальное значение разработки отдельного стандарта по бухгалтерскому учету лизинговых операций. Во-вторых, в условиях возможностей выхода на международный рынок и конкурирования с ведущими иностранными лизинговыми компаниями, актуальна проблема унификации отчетности по общепризнанным правилам международного учета.
Недостаточность разработки вопросов учета лизинговых операций в отечественной теории и практике, наличие системных проблем, а также вопрос об эффективности ведения хозяйственной деятельности лизинговыми компаниями обусловили выбор цели и задач исследования.
В ходе бакалаврской работы достигнута поставленная цель - оценено состояние действующей практики бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций в ООО «Кедр-Лизинг», разработаны практические рекомендации, направленные на совершенствование учета и оптимизацию налогообложения, оценена эффективность лизинговой сделки.
Исходя из цели исследования, в выпускной работе были решены следующие задачи:
- раскрыты понятие и сущность лизинга, обобщены виды лизинга по классификационным признакам;
- проведен анализ нормативно-правового обеспечения лизинговых правоотношений;
- выявлены и оценены перспективы развития нормативной базы в области лизинговой деятельности;
- произведено сравнение методик бухгалтерского учета лизинговых операций в соответствии с РСБУ и МСФО;
- определена эффективность лизинговой сделки ООО «Кедр-Лизинг» с позиций применяемых способов ведения бухгалтерского и налогового учета;
- разработан вариант учета лизинговых операций на основе проекта ПБУ «Учет аренды» по отношению к рассматриваемой лизинговой сделке;
- отражены на счетах бухгалтерского учета операции, связанные с исполнением рассматриваемой лизинговой сделки;
- произведено сравнение аналитических показателей действующей и пересчитанной отчетности по проекту ПБУ «Учет аренды».
В первой главе раскрыта сущность лизинговых операций, приведены понятия термина «лизинг» и обобщенная классификация видов лизинга, проанализировано нормативное обеспечение лизинговой деятельности в Российской Федерации, а также рассмотрены перспективы развития нормативной базы, как в сфере регулирования лизинговой деятельности, так и бухгалтерского учета лизинговых операций.
По результатам рассмотрения вопросов, поставленных в первой главе выпускной квалификационной работы, можно сделать следующие выводы:
1. Термин «лизинг» не имеет универсального определения и трактуется различными авторами и законодательством неодинаково. Разнообразие интерпретаций данного термина не устраняет их недостаток, который заключается в отсутствии одновременно юридического и экономического обоснования осуществления лизинговой деятельности. Также существует некоторая подмена понятий «лизинг», «финансовый лизинг», «финансовая аренда», которые по существу являются видом аренды.
2. Виды лизинга не имеют единой классификации, в связи с чем предложена обобщенная классификация по различным критериям, которая позволяет унифицировать применяемую терминологию в сфере лизинговой деятельности и определить особенности отдельных видов лизинга.
3. В общих случаях сущность лизинга заключается в инвестировании денежных средств, направленных на обновление основных производственных фондов предприятий, на определенный срок и за определенную плату, устанавливаемые неотъемлемой частью заключаемой сделки - лизинговым договором.
4. Результатом несовершенства нормативной базы в области регулирования лизинговой деятельности являются разночтения правоустанавливающих документов, что является причиной судебных споров сторон лизинговой сделки. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей разработаны исходя из калькуляции затрат лизингодателей и не учитывают интересы лизингополучателей. Общие подходы к отражению в учете операций по договорам лизинга не отражают особенностей лизинговых сделок, поэтому частные случаи должны разрабатываться организациями-лизингодателями самостоятельно. Отличительная особенность отечественного подхода отражения лизинговых операций в учете состоит в том, на чьем балансе учитывается имущество - лизингодателя или лизингополучателя.
5. Существует неизбежность временного разрыва и, как следствие, правовой неопределенности лизинговых компаний, в процессе принятия изменений в нормативные акты по лизинговой деятельности, Налогового кодекса, введения отраслевого стандарта и перехода на план счетов, учет и отчетность некредитных финансовых организаций. Проект отраслевого стандарта «Учет аренды», разработанный в соответствии с требованиями МСФО на 2011 год, предлагает два варианта учета в зависимости от того, предусмотрена ли последующая передача права собственности на предмет лизинга и переходят ли основные выгоды и риски от его использования к лизингополучателю. При этом в проекте ПБУ акцентировано внимание на дисконтировании денежных потоков и не предложены рекомендуемые бухгалтерские записи.
Во второй главе работы раскрыты порядок отражения лизинговых операций у лизингодателей на счетах бухгалтерского учета, определенный отечественными нормативно-правовыми актами, его оценка, а также методология учета в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда». По результатам проведенного исследования сделаны следующие выводы:
1. Если балансодержателем имущества определен лизингодатель, то передача предмета лизинга осуществляется внутренними записями по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности», а в течение сдачи имущества в лизинг лизингодателем начисляется амортизация способом, установленным в учетной политике, списываемая на себестоимость продаж отчетного периода. Лизинговые платежи начисляются в соответствии с графиком, являющимся неотъемлемой частью лизингового договора, и подлежат отражению на счете 90 «Продажи».
2. В случае если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при его передаче оно списывается из состава активов лизингодателя, а разница между стоимостью имущества и задолженности по лизинговым платежам подлежит отражению на счете 98 «Доходы будущих периодов». Указанная разница погашается в течение действия договора лизинга путем зачисления в выручку отчетного периода.
3. Существует расхождение порядка учета у лизингодателей имущества, учитываемого на балансе лизингополучателя, поскольку списание актива и использование счета 98 «Доходы будущих периодов», регламентированного нормативным документом, приводит к искажению имущественного положения организаций и противоречит порядку признания доходов, определенного ПБУ 9/99 «Доходы организации». Поэтому на практике лизингодатели применяют счет 97 «Расходы будущих периодов», равномерно относя затраты на приобретение имущества в состав расходов отчетного периода, что тоже неверно, поскольку не обеспечивает «зеркального» отражение активов и обязательств по лизинговой сделке.
4. Введение на территории Российской Федерации МСФО (IFRS) 16 «Аренда» вместо МСФО (IAS) 17 «Аренда» предполагает пересмотр проекта ПБУ «Учет аренды», который перестал соответствовать международным требованиям в части учета операций, в результате которых передаются основные выгоды и риски от владения и пользования имуществом. В связи с этим предположено, что данный порядок учета будет рассчитывать возможность передачи права собственности на актив, и в целях модернизации проекта ПБУ потребуется пересмотр положений в части состава арендных платежей. Также можно сделать предположение, что ФСБУ «Аренда» будет разграничивать учет аренды как продажу, по которой выкупная стоимость предмета лизинга выделена в договоре отдельно, и учет аренды с передачей основных выгод и рисков, вне зависимости от передачи права собственности на имущество.
В третьей главе проведен анализ эффективности лизинговой сделки с позиций бухгалтерского и налогового учета, разработан вариант учета в соответствии с проектом ПБУ «Учет аренды», получены практические результаты трансформации бухгалтерской (финансовой) отчетности по правилам международных стандартов учета путем сопоставления бухгалтерских записей, сформированных в соответствии с отечественным подходом и разработанному варианту учета. По итогам проведенного исследования получены следующие результаты:
1. Лизинговый договор между ООО «Кедр-Лизинг» и ООО «АнГор» является эффективным для лизингодателя, поскольку его обязанности ограничиваются приобретением полуприцепа-самосвала, а состав лизинговых платежей учитывает стоимость приобретения имущества, проценты за пользование заемными средствами и комиссионное вознаграждение. Следует отметить, что при наличии дополнительных расходов прибыль в размере 66 966 руб. за 2 года и 9 месяцев не смогла бы покрыть их и, следовательно, лизинговая сделка была бы неэффективной.
2. Обязанность начисления амортизации у лизингодателя возникла в связи с тем, что он является балансодержателем имущества. Начисление амортизационных отчислений в бухгалтерском учете ООО «Кедр-Лизинг» способом уменьшаемого остатка эффективно, поскольку в первый год действия лизинговой сделки в расходы включена значительная часть затрат на приобретение актива, а по итогам договорных отношений первоначальная стоимость имущества списана на себестоимость продаж в размере 1 115 775 руб.
3. Применение линейного метода начисления амортизации в налоговом учете способствовало списанию полной стоимости актива в течение действия договора лизинга, но в целях оптимизации налогообложения ООО «Кедр-Лизинг» рекомендовано перейти на нелинейный метод, который позволит учитывать большую часть расходов в начале договорных отношений. Также преимущество данного метода состоит в том, что при выбытии имущества в результате продажи по выкупной цене, остаточная стоимость списывается на внереализационные расходы отчетного периода, в связи с чем возникает налоговая экономия.
4. В целях учета начисленных сумм амортизации в бухгалтерском и налоговом учете и исчисления налогооблагаемых разниц был разработан налоговый регистр по учету амортизационных отчислений и внедрен на предприятии, что подтверждается справкой о внедрении.
5. Учет лизинговых операций по проекту ПБУ «Учет аренды», связанный с реализацией рассматриваемого лизингового договора сопряжен с некоторыми трудностями. В рамках оценки и признания дебиторской задолженности по приведенной стоимости на дату передачи имущества за вычетом полученных до признания такой задолженности сумм, выявлено несоответствие фактически полученных сумм (с учетом аванса) от лизингополучателя и начисленной выручки. Если предположить, что ранее полученные суммы были бы учтены в составе выручки, то начисление процентных доходов по эффективной процентной ставке, предложенной в проекте ПБУ, ведет к расхождению начисленной выручки и погашенной дебиторской задолженности на 51 785 руб.
6. Корректировка бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах ООО «Кедр-Лизинг» за 2014-2016 годы показала, что в результате учета лизинговой сделки по проекту ПБУ «Учет аренды» организацией было улучшено финансовое положение, а показатели чистого убытка уменьшились.
Недостаточность разработки вопросов учета лизинговых операций в отечественной теории и практике, наличие системных проблем, а также вопрос об эффективности ведения хозяйственной деятельности лизинговыми компаниями обусловили выбор цели и задач исследования.
В ходе бакалаврской работы достигнута поставленная цель - оценено состояние действующей практики бухгалтерского и налогового учета лизинговых операций в ООО «Кедр-Лизинг», разработаны практические рекомендации, направленные на совершенствование учета и оптимизацию налогообложения, оценена эффективность лизинговой сделки.
Исходя из цели исследования, в выпускной работе были решены следующие задачи:
- раскрыты понятие и сущность лизинга, обобщены виды лизинга по классификационным признакам;
- проведен анализ нормативно-правового обеспечения лизинговых правоотношений;
- выявлены и оценены перспективы развития нормативной базы в области лизинговой деятельности;
- произведено сравнение методик бухгалтерского учета лизинговых операций в соответствии с РСБУ и МСФО;
- определена эффективность лизинговой сделки ООО «Кедр-Лизинг» с позиций применяемых способов ведения бухгалтерского и налогового учета;
- разработан вариант учета лизинговых операций на основе проекта ПБУ «Учет аренды» по отношению к рассматриваемой лизинговой сделке;
- отражены на счетах бухгалтерского учета операции, связанные с исполнением рассматриваемой лизинговой сделки;
- произведено сравнение аналитических показателей действующей и пересчитанной отчетности по проекту ПБУ «Учет аренды».
В первой главе раскрыта сущность лизинговых операций, приведены понятия термина «лизинг» и обобщенная классификация видов лизинга, проанализировано нормативное обеспечение лизинговой деятельности в Российской Федерации, а также рассмотрены перспективы развития нормативной базы, как в сфере регулирования лизинговой деятельности, так и бухгалтерского учета лизинговых операций.
По результатам рассмотрения вопросов, поставленных в первой главе выпускной квалификационной работы, можно сделать следующие выводы:
1. Термин «лизинг» не имеет универсального определения и трактуется различными авторами и законодательством неодинаково. Разнообразие интерпретаций данного термина не устраняет их недостаток, который заключается в отсутствии одновременно юридического и экономического обоснования осуществления лизинговой деятельности. Также существует некоторая подмена понятий «лизинг», «финансовый лизинг», «финансовая аренда», которые по существу являются видом аренды.
2. Виды лизинга не имеют единой классификации, в связи с чем предложена обобщенная классификация по различным критериям, которая позволяет унифицировать применяемую терминологию в сфере лизинговой деятельности и определить особенности отдельных видов лизинга.
3. В общих случаях сущность лизинга заключается в инвестировании денежных средств, направленных на обновление основных производственных фондов предприятий, на определенный срок и за определенную плату, устанавливаемые неотъемлемой частью заключаемой сделки - лизинговым договором.
4. Результатом несовершенства нормативной базы в области регулирования лизинговой деятельности являются разночтения правоустанавливающих документов, что является причиной судебных споров сторон лизинговой сделки. Методические рекомендации по расчету лизинговых платежей разработаны исходя из калькуляции затрат лизингодателей и не учитывают интересы лизингополучателей. Общие подходы к отражению в учете операций по договорам лизинга не отражают особенностей лизинговых сделок, поэтому частные случаи должны разрабатываться организациями-лизингодателями самостоятельно. Отличительная особенность отечественного подхода отражения лизинговых операций в учете состоит в том, на чьем балансе учитывается имущество - лизингодателя или лизингополучателя.
5. Существует неизбежность временного разрыва и, как следствие, правовой неопределенности лизинговых компаний, в процессе принятия изменений в нормативные акты по лизинговой деятельности, Налогового кодекса, введения отраслевого стандарта и перехода на план счетов, учет и отчетность некредитных финансовых организаций. Проект отраслевого стандарта «Учет аренды», разработанный в соответствии с требованиями МСФО на 2011 год, предлагает два варианта учета в зависимости от того, предусмотрена ли последующая передача права собственности на предмет лизинга и переходят ли основные выгоды и риски от его использования к лизингополучателю. При этом в проекте ПБУ акцентировано внимание на дисконтировании денежных потоков и не предложены рекомендуемые бухгалтерские записи.
Во второй главе работы раскрыты порядок отражения лизинговых операций у лизингодателей на счетах бухгалтерского учета, определенный отечественными нормативно-правовыми актами, его оценка, а также методология учета в соответствии с МСФО (IFRS) 16 «Аренда». По результатам проведенного исследования сделаны следующие выводы:
1. Если балансодержателем имущества определен лизингодатель, то передача предмета лизинга осуществляется внутренними записями по счету 03 «Доходные вложения в материальные ценности», а в течение сдачи имущества в лизинг лизингодателем начисляется амортизация способом, установленным в учетной политике, списываемая на себестоимость продаж отчетного периода. Лизинговые платежи начисляются в соответствии с графиком, являющимся неотъемлемой частью лизингового договора, и подлежат отражению на счете 90 «Продажи».
2. В случае если имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при его передаче оно списывается из состава активов лизингодателя, а разница между стоимостью имущества и задолженности по лизинговым платежам подлежит отражению на счете 98 «Доходы будущих периодов». Указанная разница погашается в течение действия договора лизинга путем зачисления в выручку отчетного периода.
3. Существует расхождение порядка учета у лизингодателей имущества, учитываемого на балансе лизингополучателя, поскольку списание актива и использование счета 98 «Доходы будущих периодов», регламентированного нормативным документом, приводит к искажению имущественного положения организаций и противоречит порядку признания доходов, определенного ПБУ 9/99 «Доходы организации». Поэтому на практике лизингодатели применяют счет 97 «Расходы будущих периодов», равномерно относя затраты на приобретение имущества в состав расходов отчетного периода, что тоже неверно, поскольку не обеспечивает «зеркального» отражение активов и обязательств по лизинговой сделке.
4. Введение на территории Российской Федерации МСФО (IFRS) 16 «Аренда» вместо МСФО (IAS) 17 «Аренда» предполагает пересмотр проекта ПБУ «Учет аренды», который перестал соответствовать международным требованиям в части учета операций, в результате которых передаются основные выгоды и риски от владения и пользования имуществом. В связи с этим предположено, что данный порядок учета будет рассчитывать возможность передачи права собственности на актив, и в целях модернизации проекта ПБУ потребуется пересмотр положений в части состава арендных платежей. Также можно сделать предположение, что ФСБУ «Аренда» будет разграничивать учет аренды как продажу, по которой выкупная стоимость предмета лизинга выделена в договоре отдельно, и учет аренды с передачей основных выгод и рисков, вне зависимости от передачи права собственности на имущество.
В третьей главе проведен анализ эффективности лизинговой сделки с позиций бухгалтерского и налогового учета, разработан вариант учета в соответствии с проектом ПБУ «Учет аренды», получены практические результаты трансформации бухгалтерской (финансовой) отчетности по правилам международных стандартов учета путем сопоставления бухгалтерских записей, сформированных в соответствии с отечественным подходом и разработанному варианту учета. По итогам проведенного исследования получены следующие результаты:
1. Лизинговый договор между ООО «Кедр-Лизинг» и ООО «АнГор» является эффективным для лизингодателя, поскольку его обязанности ограничиваются приобретением полуприцепа-самосвала, а состав лизинговых платежей учитывает стоимость приобретения имущества, проценты за пользование заемными средствами и комиссионное вознаграждение. Следует отметить, что при наличии дополнительных расходов прибыль в размере 66 966 руб. за 2 года и 9 месяцев не смогла бы покрыть их и, следовательно, лизинговая сделка была бы неэффективной.
2. Обязанность начисления амортизации у лизингодателя возникла в связи с тем, что он является балансодержателем имущества. Начисление амортизационных отчислений в бухгалтерском учете ООО «Кедр-Лизинг» способом уменьшаемого остатка эффективно, поскольку в первый год действия лизинговой сделки в расходы включена значительная часть затрат на приобретение актива, а по итогам договорных отношений первоначальная стоимость имущества списана на себестоимость продаж в размере 1 115 775 руб.
3. Применение линейного метода начисления амортизации в налоговом учете способствовало списанию полной стоимости актива в течение действия договора лизинга, но в целях оптимизации налогообложения ООО «Кедр-Лизинг» рекомендовано перейти на нелинейный метод, который позволит учитывать большую часть расходов в начале договорных отношений. Также преимущество данного метода состоит в том, что при выбытии имущества в результате продажи по выкупной цене, остаточная стоимость списывается на внереализационные расходы отчетного периода, в связи с чем возникает налоговая экономия.
4. В целях учета начисленных сумм амортизации в бухгалтерском и налоговом учете и исчисления налогооблагаемых разниц был разработан налоговый регистр по учету амортизационных отчислений и внедрен на предприятии, что подтверждается справкой о внедрении.
5. Учет лизинговых операций по проекту ПБУ «Учет аренды», связанный с реализацией рассматриваемого лизингового договора сопряжен с некоторыми трудностями. В рамках оценки и признания дебиторской задолженности по приведенной стоимости на дату передачи имущества за вычетом полученных до признания такой задолженности сумм, выявлено несоответствие фактически полученных сумм (с учетом аванса) от лизингополучателя и начисленной выручки. Если предположить, что ранее полученные суммы были бы учтены в составе выручки, то начисление процентных доходов по эффективной процентной ставке, предложенной в проекте ПБУ, ведет к расхождению начисленной выручки и погашенной дебиторской задолженности на 51 785 руб.
6. Корректировка бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах ООО «Кедр-Лизинг» за 2014-2016 годы показала, что в результате учета лизинговой сделки по проекту ПБУ «Учет аренды» организацией было улучшено финансовое положение, а показатели чистого убытка уменьшились.