Введение 2
Глава 1. Понятие необоснованной налоговой выгоды 5
§ 1. Развитие концепции необоснованной налоговой выгоды 5
§ 2. Реальность операции и деловая цель операции 6
§ 3. Осмотрительность при выборе контрагента 11
§ 4. Доктрина приоритета экономического существа над формой 14
Глава 2. Понятие и принципы налоговой выгоды в соответствии со ст. 54.1 НК
РФ 18
§ 1. Последствия введения ст. 54.1 НК РФ для подходов, сформированных
Постановлением № 53 18
§ 2. Понятие налоговой выгоды в соответствии со ст. 54.1 НК РФ 21
§ 3. Критерии признания налоговой выгоды необоснованной 23
3.1. Критерий реальности операции 23
3.2. Критерий должной осмотрительности 25
3.3. Критерий деловой цели операции 26
3.4. Критерий приоритета существа над формой 27
§ 4. Получение налоговой выгоды в результате дробления бизнеса 28
Глава 3. Определение действительного размера налоговой обязанности при выявлении необоснованной налоговой выгоды 33
§ 1. Применение расчетного метода при определении действительной
налоговой обязанности до введения ст. 54.1 НК РФ 33
§ 2. Налоговая реконструкция по ст. 54.1 НК РФ 37
Заключение 46
Список использованной литературы
Предметом настоящей работы выявление проблем правового регулирования необоснованной налоговой выгоды, с которыми сталкиваются налоговые и судебные органы.
Статья 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов» введена в действие Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ и является первой попыткой законодателя прямо урегулировать правовые последствия виновного искажения налогоплательщиком налогооблагаемой базы, а также сформулировать вопросы, которые подлежат доказыванию при спорах о такого рода искажениях.
Актуальность настоящей работы обусловлена тем, что данный вопрос является одним из наиболее важных и сложных, в составе налоговых споров. Об этом свидетельствует существенный объем судебной практики по данной категории дел. Большое количество споров, связанных с вменением необоснованной налоговой выгоды вызвано как существенностью потерь бюджета от умышленного искажения налоговой базы, так и сложностью доказывания подобного рода нарушений.
Несмотря на то, что судебная практика активно использует ссылки на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, на законодательном уровне данное понятие закрепления так и не получило. Концепция необоснованной налоговой выгоды получила разработку в результате деятельности высших судебных инстанций и доктрины. При этом получение необоснованной налоговой выгоды тесно связано с налоговой оптимизацией, поэтому необходимо выработать четкие критерии различения двух этих понятий.
С учетом сказанного целью настоящей работы является исследование характеристик института необоснованной налоговой выгоды как средства борьбы с налоговыми злоупотреблениями с учетом отсутствия легального закрепления данного института в ст. 54.1 НК РФ, а также правовых последствий ее выявления в действиях налогоплательщика.
Для достижения указанной цели представляется необходимым решить следующие задачи: изучение этапов становления концепции необоснованной налоговой выгоды; анализ текущего регулирования, в том числе посредством сравнения ранее существовавшего регулирования и текущего, а также путем изучения научной литературы по данному вопросу; сбор и анализ судебной практики по указанному вопросу.
Настоящая работа состоит из двух глав. В первой главе рассматривается понятие необоснованной налоговой выгоды, существовавшее до введения в действие ст. 54.1 НК РФ. Наибольший вклад в формирование концепции необоснованной налоговой выгоды на этом этапе внес ВАС РФ, издав Постановление от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».
Вторая глава посвящена исследованию применения концепции необоснованной налоговой выгоды в рамках применения ст. 54.1 НК РФ. В связи с этим в первую очередь встает вопрос о судьбе ранее сформированных подходов к квалификации необоснованной налоговой выгоды. Также необходимо установить каким образом следует применять исследуемую концепцию в рамках нового регулирования, поскольку прямо ст. 54.1 НК РФ ее не упоминает. Затем проставляется необходимым исследовать вопрос о правилах исчисления сумм неуплаченных в бюджет налогов при выявлении в действиях налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды. Все указанные вопросы последовательно рассмотрены в параграфах главы 2 настоящей работы.
При подготовке данной работы использовалась научные работы об институте налоговой выгоды и о злоупотреблениях в налоговом праве как российских, так и зарубежных авторов, а также актуальная судебная практика арбитражных судов различных субъектов за период с 01.01.2019 по настоящее время. При изучении истории вопроса также имело место обращение к более ранним судебным актам. Для сбора судебной практики использовались информационно-справочная система «КонсультантПлюс», а также сайты https://sudact.ru/иhttps://ras.arbitr.ru/.
В качестве методологической основы данной работы применялись сравнительный анализ, синтез, а также историко-правовой и статистический методы.
Проведенное в настоящей работе исследование позволило определить характеристики института необоснованной налоговой выгоды как средства борьбы с налоговыми злоупотреблениями.
Поскольку в законодательстве нет легального закрепленного понятия данного термина необходимо было прибегнуть к историческому анализу развития данного института. Путем анализа положения Постановления ВС № 53 нами были выявлены следующие элементы необоснованной налоговой выгоды: нереальность операции, отсутствие у нее деловой цели, нереальность контрагента и непроявление осмотрительности при его выборе.
П. 1 ст. 54.1 НК РФ говорит о нереальных операциях, пп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ - об отсутствии деловой цели операции, пп. 2 п. 2 ст. 54.1 НК РФ - о нереальности контрагента. Письмом ФНС от 10.03.2021 был введен так называемый «тест на сторону договора», который включает в себя оценку реальности контрагента и должной осмотрительности при его выборе. Одновременно, было установлено, что регулирование в ст. 54.1 НК РФ характеризуется большей определенностью, поскольку ее нормами в совокупности с разъяснениями, данными в Письме ФНС РФ от 10.03.2021, были выработаны критерии нереальности контрагента и разъяснено понимание должной осмотрительности.
Одним из выявленных преимуществ ст. 54.1 НК РФ перед ранее существовавшим регулированием является то, что ею охватывается более широкий круг ситуаций, когда можно констатировать наличие необоснованной налоговой выгоды в ситуации дробления бизнеса. Во-первых, дробление бизнеса не является сделкой, а ранее констатировать получение необоснованной налоговой выгоды можно было только в случае совершения сделки. Во-вторых, наличие дробления бизнеса было признано и в том случае, когда имеет место дробление производственного цикла (то есть осуществляемая деятельность формально различна, но имеет единую цель).
Основным последствием выявления в действиях налогоплательщика необоснованной налоговой выгоды является доначисление налогов. В связи с чем нами был рассмотрен вопрос о возможности применения налоговой реконструкции при получении необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль и НДС (как наиболее распространенных). С учетом анализа судебной практики, разъяснений компетентных органов и специальной литературы мы пришли к выводу о том, что налоговая реконструкция в настоящее время применима при доначислении по обоим налогам. При определении того, имеется ли право на налоговую реконструкцию установлению подлежат как объективная сторона (реальность операции), так и субъективная (вина в той или иной форме), а в части учета вычетов по НДС также отсутствие экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком - покупателем. При этом применительно к оценке субъективной стороны в судебной практике сложился подход к толкованию умысла осуществлению деятельности с единственной целью - уклонения от налогообложения, а неосторожность связывается с недолжной осмотрительностью в выборе контрагента.
Помощь студентам и аспирантам в выполнении работ от наших партнеров
